Начисление амортизации

Содержание

 

 

Введение

Амортизация представляют собой ту часть стоимости амортизируемого  имущества, которая включается в  расходы соответствующего отчетного (налогового) периода. Как правило, амортизация включается в состав расходов, связанных с производством и реализацией. Исключение составляет амортизация, начисляемая по:

• основным средствам, сдаваемым в аренду, если такие доходы не включаются налогоплательщиком в доходы от реализации;
• нематериальным активам, если доходы от предоставления прав пользования интеллектуальной собственностью, составляющей указанные активы, не включаются налогоплательщиком в доходы от реализации.

Кроме того, в состав внереализационных  расходов включаются суммы недоначисленной амортизации по основным средствам, амортизируемым линейным способом и ликвидируемым ранее окончания срока их полезного использования.

Амортизация рассчитывается исходя из стоимости амортизируемого  имущества, исчисленного за вычетом  так называемой «амортизационной премии» - части стоимости (до 30%) амортизируемого имущества, включаемого в расходы того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата начала амортизации.

НК РФ предусмотрено  два метода начисления амортизации:

• линейный метод;
• нелинейный метод.

Целью работы является рассмотрение особенностей сумм начисления амортизации.

Задачи работы:

• охарактеризовать амортизируемое имущество;
• рассмотреть определение стоимости амортизируемого имущества;
• проанализировать особенности расчета сумм амортизации.

 

1. Амортизируемое имущество

Амортизируемым имуществом согласно ст.256 НК РФ признаются объекты, удовлетворяющие следующим условиям:

• являются имуществом или объектами интеллектуальной собственности;
• находятся в собственности налогоплательщика (для лизингополучателей в отношении предмета лизинга - на балансе, для унитарных предприятий - получено от собственника в хозяйственное ведение или оперативное управление);
• используются им для извлечения дохода;
• срок полезного использования превышает 12 месяцев;
• стоимость погашается путем начисления амортизации;
• первоначальная стоимость с 1 января 2011 г. превышает 40 тыс.руб. (до 2011 г. - 20 тыс. руб.).

К амортизируемому имуществу  также относятся введенные в  эксплуатацию неотделимые улучшения  в основные средства, арендуемые налогоплательщиком или полученные им по договору безвозмездного пользования.

При этом обязательно  наличие согласие собственника имущества - арендодателя или ссудополучателя  на создание этих неотделимых улучшений.

Следует учитывать, что  такое имущество может амортизироваться арендодателем (или ссудодателем) только если арендодатель (ссудодатель) юридическое лицо¹.

Амортизируемое имущество  состоит из основных средств и  нематериальных активов.

Часто объект основных средств  создается путем сборки из нескольких элементов, каждый из которых стоит менее 40 000 рублей. Возникает вопрос - относить к амортизируемому имуществу один объект, стоимость которого определяется суммой стоимостей каждого из элементов или списать в расходы каждый элемент в отдельности.

Согласно Определению  ВАС РФ от 16.05.2005 №6047/08 объект основных средств, состоящий из частей, которые  не могут выполнять свои функции  отдельно друг от друга, подлежит постановке на бухгалтерский учет как инвентарный  объект - обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов только в том случае, если срок полезного использования всех входящих в него частей является равным.

В противном случае каждая такая часть является самостоятельным  инвентарным объектом.

В состав амортизируемого  имущества у концессионера входит также имущество, полученное организацией от собственника имущества или созданное в соответствии с законодательством РФ об инвестиционных соглашениях в сфере деятельности по оказанию коммунальных услуг и/или законодательством РФ о концессионных соглашениях. Такое имущество подлежит амортизации у данной организации в течение срока действия инвестиционного соглашения или концессионного соглашения.

Основным средством, согласно п.1 ст.257 НК РФ признается часть имущества, удовлетворяющая следующему условию: используется в качестве средства труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) и/или управления организацией.

Таким образом, понятие  основного средства шире, чем просто часть амортизируемого имущества.

Согласно п.3 ст.256 НК РФ не входят в состав амортизируемого  имущества основные средства, удовлетворяющие  вышеуказанным условиям, но:

• либо полученные им по договору безвозмездного пользования, либо переданные им кому бы то ни было по такому договору - на срок действия такого договора;
• переведенные на консервацию - на срок выше 3-х месяцев;
• находящиеся на реконструкции и модернизации - продолжительностью свыше 12 месяцев.

При расконсервации объекта  основных средств, окончании реконструкции  или окончании действия договора безвозмездного пользования амортизация по этому объекту начинает начисляться в порядке, действовавшем до момента его консервации с первого числа месяца, следующего за месяцем в котором произошла расконсервация объекта, окончание реконструкции или возврат из договора безвозмездного пользования².

Нематериальными активами согласно п.3 ст.257 НК РФ признается интеллектуальная собственность (исключительные права  на результаты интеллектуальной деятельности). Так как в данном определении  речь идет именно об исключительных правах, то предусмотренных законом случаях эти исключительные права должны подтверждаться надлежащим образом оформленными документами (патенты, свидетельства, соответствующие договора).

Для признания нематериальных активов амортизируемым имуществом, таковые активы должны удовлетворять условиям:

• используется для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) и/или управления организацией;
• срок использования свыше 12 месяцев.

Таким образом, понятие  нематериального актива шире, чем просто часть амортизируемого имущества. Некоторые нематериальные активы могут не относиться к амортизируемому имуществу. Следует особо подчеркнуть, что исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности (кроме программ для ЭВМ и баз данных) признаются нематериальными активами независимо от стоимости.

В Письме Минфина РФ от 18.02.2010 № 03-03-06/1/82 сообщается, что стоимость переданных в уставный капитал нематериальных активов (программ для ЭВМ), созданных  самим участником, патентов, имущества (основных средств),  определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление (в том числе материальных расходов, расходов на оплату труда, расходов на услуги сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств), за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Для подтверждения стоимости вносимого имущества передающая сторона должна представить документы, которыми подтверждены расходы, формирующие первоначальную стоимость данного имущества, в ее налоговом учете, а также документы, подтверждающие размер амортизации, начисленной в отношении этого имущества.

Интеллектуальная собственность (исключительные права на результаты интеллектуальной деятельности) сроком использования менее 12 месяцев, относятся к нематериальным активам, но не входит в состав амортизируемого имущества.

Согласно ст.256 НК РФ не относятся к амортизируемому имуществу, в чьей бы собственности указанные объекты ни находились:

• земля, вода, недра, иные объекты природопользования и природные ресурсы;
• материально-производственные запасы, включая товары;
• объекты незавершенного строительства;
• ценные бумаги;
• финансовые инструменты ценных сделок.

 

2. Определение стоимости амортизируемого имущества

Оценка амортизируемого  имущества определяется двумя стоимостными показателями - первоначальной (восстановительной) стоимостью и остаточной стоимостью. В общем случае первоначальная стоимость амортизируемого имущества приобретаемого за плату определяется как сумма расходов на приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов согласно НК РФ.

Стоимость имущества, оплаченного в иностранной валюте путем предварительной (до фактической поставки) и последующей (после фактической поставки) оплаты, может определяться по курсу Центрального банка Российской Федерации, действовавшему на дату перечисления аванса (даты перечисления авансов, если предварительная оплата осуществлялась в несколько этапов) в части, приходящейся на предварительную оплату, и на дату перехода права собственности в части последующей оплаты (письмо Минфина России от 24.02.2010 №03-03-06/1/86). При этом расходы, которые организация несет по текущему содержанию оборудования до момента его ввода в эксплуатацию, учитываются в его первоначальной стоимости и списываются посредством начисления амортизации.

Расходы производственной организации по формированию санитарно-защитных зон в соответствии с государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативам, обязанность по формированию которых согласно предпроектной и проектной документации обусловлена созданием, реконструкцией, техническим перевооружением основных средств, признаются расходами, связанными с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны к использованию. На основании ст.257 НК РФ подобные расходы, в том числе затраты на отселение жителей (включая затраты на приобретение квартир для обмена на жилые дома, расположенные на территории санитарно-защитной зоны, затраты на снос этих домов), учитываются в первоначальной стоимости объекта основных средств. Затраты, связанные с формированием санитарно-защитных зон, в том числе указанные выше затраты на отселение жителей, которые невозможно отнести к конкретному объекту основных средств, учитываются в составе материальных расходов (письмо Минфина РФ от 17.06.2010 № 03-03-06/1/418). В общем случае сумма НДС и акцизов в первоначальную стоимость основных средств не входят. В случаях, предусмотренных п.2 ст.170 НК РФ в стоимость амортизируемого имущества включается НДС, предъявленный продавцом покупателю-налогоплательщику.

Первоначальная стоимость имущества, полученного безвозмездно, определяется с учетом положений ст.40 НК РФ, то есть по рыночной стоимости, но не ниже остаточной стоимости у передающей стороны согласно п.8 ст.250 НК РФ. Следует учитывать, что Кодекс не запрещает начислять амортизацию по амортизируемому имуществу, полученному безвозмездно.

Первоначальная стоимость имущества, выявленного в результате инвентаризации, определяется с учетом положений  ст.40 НК РФ, то есть по рыночной стоимости  выявленных излишков имущества согласно п.20 ст.250 НК РФ. Следует учитывать, что Кодекс не запрещает начислять амортизацию по такому амортизируемому имуществу.

До 1 января 2009г. в НК РФ не был предусмотрен порядок определения первоначальной стоимости имущества, выявленного  при проведении инвентаризации, в  связи с чем данное имущество принималось к налоговому учету по нулевой стоимости. Поэтому в отношении имущества, выявленного в результате инвентаризации до 01.01.2009, порядок определения его первоначальной стоимости исходя из суммы, в которую оценено такое имущество в соответствии с п.20 ст.250 НК РФ, не применяется и амортизации указанные объекты основных средств не подлежат (письмо Минфина РФ от 25.03.2010 №03-03-06/1/189).

Первоначальная стоимость  имущества, полученного в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации  равна остаточной стоимости этого объекта основных средств. Эта остаточная стоимость определяется по данным налогового учета у передающей стороны. Следует учитывать, что Налоговый кодекс не запрещает начислять амортизацию по амортизируемому имуществу, полученному в виде взноса (вклада) в уставный капитал. Причем амортизация, учитываемая при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, рассчитывается и по имуществу, полученному унитарным предприятием от собственника в хозяйственное ведение или оперативное управление (письмо Минфина РФ от 28.03.2008 №03-03-06/4/20).

Первоначальная стоимость амортизируемого имущества, являющегося предметом лизинга определяется как сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов согласно НК РФ. Следует учитывать, что если предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя, то суммы, потраченные лизингополучателем помимо указанных в договоре лизинга на доставку и монтаж, в первоначальную стоимость объекта лизинга НЕ входят, а учитываются как прочие расходы. В случае если договор лизинга приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, данные расходы учитываются в целях налогообложения равными частями в течение срока действия договора лизинга. Это мнение изложено в письме Минфина РФ от 21.11.2008 №03-03-06/1/645.