Проблемы составления консолидированной отчетности

1. Типовые проблемы составления консолидированной отчетности в РФ

Типовые проблемы, с которыми сталкиваются предприятия в процессе формирования консолидированной отчетности, могут  быть подразделены на методологические и организационные.

Методологические проблемы возникают на этапе непосредственного формирования консолидированной финансовой отчетности. Несмотря на то, что их круг довольно индивидуален, можно выделить наиболее типичные задачи, к которым относятся:

- обеспечение сопоставимости показателей  консолидируемой отчетности;

- мультивалютность (отражение показателей, применяемых для консолидации отчетности, в единой валюте);

- трансформация отчетности, составленной  в соответствии c российскими бухгалтерскими  стандартами, в стандарты МСФО  или US GAAP;

- определение доли меньшинства  в группах со сложной структурой.

Что касается основных организационных  задач, то можно выделить две группы:

- сбор и структурирование данных, необходимых для консолидации;

- организация процесса непосредственной  консолидации, включая разработку  регламента формирования консолидированной  отчетности, который должен учитывать  все необходимые процедуры, а  также документооборот и правила  оформления результатов каждого  этапа консолидации.

Кроме того, в самостоятельную группу задач, имеющих отношение к консолидации, можно выделить задачи по рациональному  использованию консолидированной  отчетности.

Обеспечение сопоставимости показателей  консолидируемой отчетности

Отчетность компаний, входящих в  состав группы, может формироваться  с применением различных учетных  подходов. Типичный пример - начисление амортизации, когда по отношению  к одинаковым объектам основных средств  разные предприятия группы применяют  разную политику. Как правило, различие состоит в применяемых нормах амортизации.

Это объясняется разными причинами: бухгалтеры предприятий могут по-разному  оценивать срок полезного использования  объекта основных средств, применять  понижающие или повышающие коэффициенты к норме амортизации и т.д.

Очевидно, что для формирования консолидированной отчетности должна использоваться сопоставимая информация, в противном случае достоверность  отчетности может существенно пострадать. Поэтому для достижения сопоставимости все показатели предприятий группы необходимо привести к единой оценке. Как правило, при формировании консолидированной  отчетности применяются методы, утвержденные в учетной политике головной компании группы. Решение проблемы сопоставимости показателей, включаемых в консолидированную  отчетность, вызывает определенные затруднения. Дело в том, что для достижения сопоставимости отчетность дочерних компаний должна быть либо трансформирована, либо составлена заново. Оба эти процесса весьма трудоемки. Иногда достижение полной сопоставимости без искажения отчетности вовсе не представляется возможным, поскольку на каждом предприятии  методика учета активов и пассивов применяется из периода в период на протяжении достаточно продолжительного времени. Результаты прошлого периода  при этом всегда оказывают влияние  на результаты периода текущего. На практике рассматриваемая проблема, как правило, решается путем введения единой учетной политики для предприятий, входящих в группу. При этом те предприятия, которые не применяют принятую в  группе учетную политику, представляют для консолидации трансформированную отчетность.

Мультивалютность

Современные финансово-промышленные группы, как правило, являются транснациональными, в их состав входят предприятия, находящиеся  в разных странах. В связи с  этим приобретает актуальность проблема пересчета показателей отчетности предприятий группы в валюту материнской  компании (или в иную валюту, используемую группой для формирования консолидированной  отчетности). Правила пересчета валют  отражены в МСФО 21 «Влияние изменений  валютных курсов»

При пересчете финансовой отчетности зарубежной дочерней компании выполняются  следующие процедуры:

- статьи активов и обязательств  дочерней компании пересчитываются  по курсу на конец периода;

- статьи доходов и расходов  дочерней компании пересчитываются  по среднему курсу за период. Исключение составляют случаи, когда  дочерняя компания расположена  в стране с гиперинфляционной экономикой, в этом случае статьи дохода и расходов статьи капитала и нераспределенной прибыли пересчитываются по курсам на дату совершения операций.

Рассматриваемая задача является достаточно трудоемкой, особенно если в состав группы входят несколько зарубежных компаний из разных стран. Решение задачи зависит от уровня автоматизации  процесса консолидации. При этом необходимо иметь в виду, что без применения средств автоматизации данная задача в большинстве средних и крупных  групп решена быть не может. В настоящее  время для решения данной задачи многие российские группы используют электронные таблицы, несмотря на существенную ограниченность их функциональности.

Трансформация отчетности

Трансформация отчетности с целью  ее представления по правилам общепризнанных стандартов (МСФО или US GAAP) в настоящее  время весьма распространена в России. Многие российские предприятия и  группы компаний имеют иностранных  акционеров, которые обычно больше доверяют отчетности, сформированной по общепризнанным правилам. Кроме  того, на большинстве зарубежных финансовых рынков, представление отчетности, составленной по общепризнанным стандартам, является обязательным условием допуска ценных бумаг к листингу.

Сейчас российские предприятия  не имеют возможности вести бухгалтерский  учет в соответствии с МСФО или US GAAP, поскольку законодательство России обязывает применять российские учетные стандарты. Существуют также  некоторые взаимосвязи между  бухгалтерским и налоговым законодательством, результатом которых является использование  отдельных показателей бухгалтерского учета для исчисления налоговой  базы и осуществления налогового контроля. Таким образом, для получения  бухгалтерской отчетности, составленной по стандартам МСФО или US GAAP, российским предприятиям необходимо либо вести  параллельный учет (по российским правилам, плюс по правилам международных стандартов), либо производить трансформацию  отчетности.

Параллельный учет - не очень популярный метод формирования международной  отчетности. Это объясняется высокой  трудоемкостью учета и отсутствием  развитых информационных систем, обеспечивающих решение этой задачи. И хотя в  последние годы компании - разработчики бухгалтерского программного обеспечения  сделали существенные шаги на встречу автоматизации параллельного учета, предприятия все же предпочитают трансформацию отчетности.

Трансформация отчетности заключается  в представлении отдельных ее статей по правилам МСФО или US GAAP и включает следующие этапы:

- реклассификация статей отчетности;

- корректировка оценки статей  отчетности;

- начисление отдельных показателей.

Реклассификация статей отчетности

Реклассификация статей отчетности (reclassifications)

Представление статей российской финансовой отчетности не всегда совпадает с  представлением статей отчетности, составленной по международным стандартам. В частности, можно выделить следующие типы различий:

- в группировке статей отчетности;

- в способах раскрытия статей  отчетности;

- в содержании статей отчетности.

Различия в группировке заключаются  в разных способах их расположения в финансовых отчетах. Например, в  российской учетной практике и в  МСФО принято группировать статьи балансового  отчета по принципу возрастания ликвидности (от внеоборотных активов к текущим), а в учетной практике US GAAP статьи группируются по принципу убывания ликвидности (от денежных средств к внеоборотным активам). Кроме того, некоторые статьи могут представляться в балансе по-разному.

Различия в способах раскрытия  статей отчетности прослеживаются при  отражении сумм по отдельным статьям  в отчетности. Например, практика учета  по US GAAP в отношении многих активов  и пассивов (дебиторская и кредиторская задолженность, задолженность по займам и т.д.) требует раскрытия их долгосрочной и краткосрочной части. В российской отчетности такое деление производится не во всех случаях.

Содержание статей отчетности различается  из-за наличия некоторых нетипичных статей отчетности. Например, в российской отчетности могут встречаться статьи фондов социальной сферы и др., отсутствующие  в отчетности, сформированной по US GAAP. По мере сближения учетных систем такие различия нивелируются законодательно, однако до сих пор могут возникать  в отчетах отдельных компаний. Операции по реклассификации осуществляются с целью устранения упомянутых различий между статьями российской отчетности и отчетности, составленной по МСФО или US

GAAP.

Корректировка оценки статей отчетности (adjustments)

В учетной практике МСФО и US GAAP используются отличные от российской практики методы учета отдельных активов и  обязательств. Например, статья «Основные  средства» в российском учете  может подвергаться переоценке, что  в US GAAP не допускается. Различными являются и нормы амортизации указанных  активов. В силу этих причин, при  трансформации отчетности предприятия  в форматы МСФО или US GAAP осуществляются корректировочные проводки, устраняющие  указанные различия. Например, при  трансформации статьи «Основные средства» необходимо пересчитать стоимость основных средств по правилам, применяемым в МСФО или US GAAP.

Операции  по начислению отдельных сумм (accruals)

Для соблюдения принципа соответствия и отражения затрат в правильном периоде производятся дополнительные начисления отдельных сумм. Например, в российской практике не всегда начисляется  резерв на отпуска, а также не отражаются затраты, не подтвержденные первичными документами. В результате такие  затраты некорректно попадают в  последующие периоды. Такие расхождения  устраняются при помощи начислений.

В целом можно отметить, что задача трансформации отчетности является одной из сложных методологических задач. Она не только трудоемка, но требует  от специалистов знания правил соответствующих  международных стандартов. Кроме  того, эта задача достаточно сложно поддается автоматизации.

Проанализировав основные проблемы развития консолидированной отчетности, можно  сделать следующие выводы:

Расхождения между российской системой бухгалтерского учета и международной  приводят к значительным различиям  между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах. По причине этих различий многие российские предприятия, развивающие деловые  международные отношения, в настоящее  время нуждаются в том, чтобы  их финансовая отчетность была подготовлена с учетом требований международных  стандартов финансовой отчетности.

Очевидно, что для формирования консолидированной отчетности должна использоваться сопоставимая информация, в противном случае достоверность  отчетности может существенно пострадать. Поэтому для достижения сопоставимости все показатели предприятий группы необходимо привести к единой оценке.

Как правило, при формировании консолидированной  отчетности применяются методы, утвержденные в учетной политике головной компании группы.

Решение проблемы сопоставимости показателей, включаемых в консолидированную  отчетность, вызывает определенные затруднения. Дело в том, что для достижения сопоставимости отчетность компаний должна быть либо трансформирована, либо составлена заново.

 

2. Проблемы формирования консолидированной отчетности

 

Расхождения между  российской системой бухгалтерского учета  и международной приводят к значительным различиям между финансовой отчетностью, составляемой в России и в западных странах. По причине этих различий многие российские предприятия, развивающие  деловые международные отношения, в настоящее время нуждаются  в том, чтобы их финансовая отчетность была подготовлена с учетом требований международных стандартов финансовой отчетности. И, прежде всего, необходимо обратить внимание на наиболее существенные отличия, с которыми придется столкнуться  российским пользователям финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Валюта отчетности, подготовленной в соответствии с  МСФО, - российский рубль. На протяжении долгого времени отчетность по международным  стандартам ассоциировалась с отчетностью, подготовленной в иностранной валюте (как правило, в долларах). Это  одно из наиболее распространенных заблуждений  в отношении международных стандартов. На самом деле подавляющее большинство  российских компаний должны готовить отчетность в национальной валюте - российских рублях. В соответствии с МСФО отчетность в долларах или  иной валюте возможна лишь в ограниченном количестве случаев. Например, это отчетность компаний, которые осуществляют продажи  продукции и закупку основных ресурсов в валюте, отличной от российского  рубля.

Подготовка отчетности в иностранной валюте - это лишь один из способов более достоверного отражения финансового состояния  и результатов деятельности компаний в условиях гиперинфляции, которые  были присущи российской экономике  в 1992 - 2002 гг. Правила российского  бухгалтерского учета не позволяли  в полной мере учитывать инфляционные процессы, что приводило к существенному  искажению финансовой информации и  невозможности ее объективного анализа  пользователями отчетности. Прибыль российских компаний в середине 90-х годов в результате пересчета данных и подготовки отчетности в условиях инфляции нередко превращалась в убытки, так как полученных средств от продажи продукции недоставало для покупки сырья и следующего операционного цикла. Известны и обратные ситуации: компании-неплательщики получали "инфляционную прибыль" от обесценения своих долгов. Как следствие, они оказывались в более предпочтительной ситуации по сравнению с теми, кто пытался своевременно погасить все свои обязательства.

В соответствии с  МСФО отчетность должна быть подготовлена в денежных единицах одинаковой покупательной  способности. Это означает, что стоимость  всех немонетарных статей (основных средств, запасов, статей капитала) пересчитывается  с учетом роста цен. На практике это  означает увеличение исторической стоимости, например, каждого объекта основных средств на индекс потребительских  цен, определяемый Госкомстатом. Аналогичным  образом пересчитывается стоимость  незавершенного строительства, уставного  и добавочного капитала, запасов. Кроме того, для целей сопоставимости информации пересчитываются данные статей отчета о прибылях и убытках. В результате всех этих процедур в  отчетности рассчитывается показатель "прибыль (убыток) по чистой денежной позиции", который отражает прибыль (убыток) организации, обусловленную  политикой компании в условиях инфляции.