Юрисдикции, позволяющие минимизировать налоговые платежи

- заключение трудовых (или близких к ним гражданско-правовых) договоров с инвалидами и некоторыми другими категориями граждан, чье трудоустройство предоставляет организации существенные налоговые льготы;

- заключение вместо договоров купли-продажи объектов недвижимости инвестиционных договоров или договоров уступки прав требования;

- заключение договоров о совместной деятельности вместо договоров аренды и т.д.

        В большинстве вышеуказанных случаев заключаются мнимые или притворные сделки в целях ухода от уплаты тех ил и иных налогов.

        Российская налоговая практика пошла по пути объединения всех вышеназванных судебных доктрин, используемых в других странах, в одну комплексную - доктрину добросовестности налогоплательщика. Для разрешения вопроса о добросовестности налогоплательщика суды, как правило, исследуют вопросы соответствия формы и содержания, а также цели действий налогоплательщика. Однако комплексного определения понятию "добросовестность налогоплательщика" до сих пор не дано.

Глава 2. Налоговая оптимизация: правовая характеристика. 

2.1. Виды и пределы налоговой оптимизации. 

     Очевидно, что, налогоплательщик в целях уменьшения размера подлежащих уплате налогов вправе предпринять активные действия, заключающиеся в получении и использовании дополнительных налоговых льгот, преимуществ и послаблений. ⁴ Тем самым, осуществляя налоговое планирование, он вполне может добиться для себя более приемлемых (выгодных с экономической точки зрения), т. е. наилучших или иначе — оптимальных (от лат. optimus — наилучший) условий налогообложения. Конечной целью налогового планирования должна быть не минимизация (снижение) отдельных налогов, а увеличение доходов налогоплательщика после уплаты налогов. Поэтому с этой точки зрения необходимо говорить об оптимизации всей системы налогообложения, которая, безусловно, должна осуществляться на предприятиях и в организациях в рамках действующего законодательства о налогах и сборах.

     Следует произвести разграничение понятий  «налоговое планирование» и «налоговая оптимизация». Можно сказать, что  приводимые в юридической литературе определения понятий «налоговое планирование» и «налоговая оптимизация» являются весьма схожими.

     Выделяя в отдельную категорию налоговую  оптимизацию, И.В. Липатова полагает, что  понятие налоговой оптимизации  намного шире, чем иные понятия (налоговое  планирование, налоговая минимизация) .⁵

     На  наш взгляд они соотносятся как общее к частному, и налоговая оптимизация лежит в основе налогового планирования. Налоговое планирование начинается практически с момента принятия решения о предпринимательской деятельности, хотя на этом этапе налоговое планирование не является определяющим мотивом. Налоговая оптимизация осуществляется уже в процессе ведения предпринимательской деятельности. Под налоговым планированием понимается выбор налогоплательщиком наиболее выгодных правовых форм осуществления деятельности с целью исчисления оптимальной суммы налогов в конкретных условиях хозяйствования в соответствии с действующим законодательством. При этом под правовыми формами деятельности понимается предусмотренные законодательством варианты поведения: выбор организационно-правовой формы осуществления деятельности, налогового режима, учетной политики, вида и условий гражданско-правового договора, использование льгот, выбор вариантов налогового учета, амортизационной политики, оценка материально-производственных запасов при принятии к учету, при отпуске в производство и ином выбытии, метод учета затрат на производство и исчисление фактической себестоимости, порядок создания производственных резервов; оценка роли и значения судебной практики в налоговом планировании; использование пробелов и неясностей в законодательстве и др. Налоговая оптимизация — легитимная деятельность налогоплательщика направленная на уменьшение размера налоговых обязанностей (снижение суммы подлежащих уплате налоговых платежей) или полное от них освобождение, причем используется ограниченное количество методов: метод замены отношений; метод разделения отношений; метод отсрочки налогового платежа; метод прямого сокращения объекта налогообложения; метод оффшора. Таким образом, более точно отражает весь комплекс отношений, связанных с уменьшением налогов, именно понятие «налоговое планирование», как более емкое.

     Действующее законодательство не запрещает налоговую  оптимизацию, как таковую. В мотивировочной части Постановления Конституционного Суда РФ от 27 мая 2003 г. № 9-П «По делу о проверке конституционности положения статьи 199 Уголовного кодекса Российской Федерации в связи с жалобами граждан П. Н. Белецкого, Г. А. Никовой, Р. В. Рукавишникова, В. Л. Соколовского и Н. И. Таланова»⁶ указано, что «недопустимо установление ответственности за такие действия налогоплательщика, которые хотя и имеют своим следствием неуплату налога либо уменьшение его суммы, но заключаются в использовании предоставленных налогоплательщику законом прав, связанных с освобождением на законном основании от уплаты налога или с выбором наиболее выгодных для него форм предпринимательской деятельности и соответственно — оптимального вида платежа».

     Следовательно, налогоплательщик вправе осуществлять налоговую оптимизацию, но, не выходя за её правовые пределы. Это означает, что применять при этом он может исключительно правомерные формы и методы.

     По  мнению И.И. Кучерова, в результате осуществления  налоговой оптимизации налоговые  платежи на законных основаниях сводятся к возможному минимуму (минимизируются), в отличие, например, от уклонения от уплаты налогов, которое хотя и позволяет также отчасти или даже полностью избежать налоговой обязанности, но является при этом общественно опасным, противоправным и наказуемым деянием. ⁷ Таким образом, оптимизация налогообложения предполагает: минимизацию налоговых выплат (в долгосрочном и краткосрочном периоде при любом объеме деятельности) и недопущение штрафных санкций со стороны фискальных органов. Это достигается правильностью начисления и своевременностью уплаты налогов, что неразрывно связано с налоговым планированием.

     Виды  налоговой оптимизации.

     Классификация налоговой оптимизации может  быть осуществлена по различным основаниям, в том числе по её целям, задачам, субъектам, продолжительности во времени, масштабности, формам и методам осуществления.

     Целью налоговой оптимизации, является снижение размера всех налогов, в отношении которых у налогообязанного лица имеются соответствующие обязанности. Однако, наряду с этим в качестве цели налоговой оптимизации может фигурировать и отсрочка налоговых платежей, т. е. перенос их уплаты на более поздний срок.

     Налогоплательщик  может осуществлять налоговую оптимизацию, разрешая отдельные задачи. Например, в качестве таковых можно рассматривать уменьшение платежей или перенос срока уплаты лишь по налогам определённого вида, видам деятельности или даже по отдельным налоговым периодам или сделкам.

     В зависимости от того, насколько налоговая  оптимизация охватывает сферу деятельности налогоплательщика, она может носить локальный или системный характер. Если целью налогоплательщика является уменьшение налогообложения в процессе его повседневной (текущей) деятельности, то имеет место текущая налоговая оптимизация.

     Деятельность  налогоплательщика, позволяющая уменьшить  налогообложение с учетом его деятельности в будущем, рассматривается, как перспективная (долгосрочная) налоговая оптимизация. В снижении налоговых платежей в первую очередь заинтересован сам налогоплательщик, поэтому он и является основным субъектом налоговой оптимизации. Налоговая оптимизация может осуществляться как физическими лицами (личная налоговая оптимизация), так и организациями (корпоративная налоговая оптимизация). Непосредственно налоговая оптимизация может слагаться из сочетания самых различных форм и методов. Непосредственно действия, позволяющие в результате минимизировать налоговые платежи организации, могут совершаться её работниками: бухгалтерами, финансистами, юристами. Однако налоговая оптимизация может осуществляться по поручению налогоплательщика также на основе соответствующего договора консалтинговыми компаниями, юридическими фирмами, аудиторами и налоговыми консультантами. Налогообязанные лица могут объединять свои усилия по уменьшению налоговых обязанностей (коллективная налоговая оптимизация), в этом случае деятельность по оптимизации налогообложения может осуществляться с участием нескольких субъектов налогообложения. Подобная налоговая оптимизация приобретает масштабный характер и требует координации действий всех её участников, которая, как правило, осуществляется каким-либо одним из налогоплательщиков. В случае проведения налогоплательщиком налогового планирования, при использовании комплекса различных мероприятий, направленных на снижение налогообложения, которые охватывают все стороны его деятельности, налоговая оптимизация осуществляется системно, на долгосрочной, плановой основе и сопровождается корректировкой учетной политики, т. е. организации и ведения налогоплательщиком бухгалтерского и налогового учёта, его коммерческой деятельности и т. д. Налоговая оптимизация, осуществляемая совместно с участием иностранных организаций или с использованием зарубежных зон льготного налогообложения, условно называется международным налоговым планированием. ⁸ 

2.2. Основы управления налогами на предприятиях и в организациях.

     Налоговые платежи составляют значительную долю в финансовых потоках хозяйствующих  субъектов. Зачастую от профессионального  решения, связанного с учетом налоговых  рисков, зависят возможности роста  и развития бизнеса, а иногда и  его судьба. Поэтому управление налогообложением (налоговый менеджмент) как вид деятельности все чаще входит в практику хозяйственной жизни.

     Корпоративный налоговый менеджмент — составная часть управления финансами хозяйствующего субъекта; это выработка и оценка управленческих решений исходя из целевых установок организации и учета величины возможных налоговых последствий. Одна из его главных целей - оптимизация налоговых платежей путем использования всех особенностей налогового законодательства. В процессе управления налогами регулирующие воздействия со стороны менеджеров следует рассматривать в общем контексте финансового менеджмента. Поэтому налоговый менеджмент на уровне предприятий и организаций в последующем изложении представлен налоговым планированием и налоговым контролем (внутренним контролем).

     Корпоративное налоговое планирование — необходимая составляющая финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта; это законный способ снижения налогов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств. Другими словами, это законное средство уменьшения налогового бремени налогоплательщика. Налоговое планирование на предприятии является составной частью единой триады: 1) стратегического финансового планирования (более широкое понятие, чем налоговое планирование) предпринимательской деятельности , 2)бизнес-плана и 3) бюджета организации.

     В своей деятельности хозяйствующие  субъекты всегда стремятся максимизировать  свой доход и прибыль, а это  может совпасть с минимизацией налоговых отчислений. Но в целом субъектов интересует не сама по себе величина уплачиваемых налогов, а конечный финансовый результат. С этих позиций основной задачей корпоративного налогового планирования является выбор варианта уплаты налогов, позволяющий оптимизировать систему налогов.

     Основные  принципы корпоративного налогового планирования раскрываются следующими положениями:

     • уменьшение налоговых платежей - способ улучшения финансового состояния  предприятия и повышения инвестиционной привлекательности. Снижать налоги целесообразно до тех пор, пока расчеты показывают, что это дает прирост свободной прибыли;

     • снижение налогов в ряде случаев  достигается за счет ухудшения финансовых показателей. Поэтому любой способ минимизации, прежде чем его применять, следует оценить с точки зрения общих финансовых последствий для хозяйствующего субъекта;

     • последствия применения одних и  тех же способов минимизации неодинаковы  для разных объектов и даже для  условий, работы предприятия в разные периоды.

     • уменьшение налога на прибыль экономически обосновано лишь в случае роста общей прибыли в последующие периоды.

     Внутренний  налоговый контроль — это первичный контроль, осуществляемый на уровне работников бухгалтерских и финансовых служб предприятия. Такой контроль предусматривает обеспечение достоверности учета налогооблагаемых объектов, качественное составление налоговых расчетов и отчетов, а также соблюдение установленных сроков уплаты в бюджет налогов и сборов. (Основные способы и особенности внутреннего налогового контроля будут рассмотрены ниже.)

     Для создания и успешного функционирования системы управления налогами на предприятиях и в организациях должны быть созданы  определенные условия, а именно:

     • наличие взаимосвязанных стратегии  развития, бизнес – планов и бюджетов;

     • готовность администрации осуществлять налоговое планирование на основе стратегических и тактических планов, а также  четко сформулированных принципов  управления;

     • организация системы сбора и  обработки информации, ориентированной  на использование сетевых технологий и ресурсов Интернета;

     • выделение структурного подразделения (лица), ответственного за организацию  налогового планирования как целостно ориентированной системы;

     • разработка схемы налогового планирования (налоговое поле, договорное поле, технология внутреннего контроля налоговых расчетов);

     • мониторинг системы факторов, влияющих на условия реализации налоговых  планов и налоговое поле предприятия. 

Глава 3. Юрисдикции, позволяющие  минимизировать налоговые  платежи.

     Классическая  схема налогового планирования заключается в переносе всех или части деловых операций в компанию, пользующуюся налоговыми привилегиями или находящуюся в зоне льготного налогообложения. Первоначально подобные подходы были исключительной прерогативой международных схем, однако появление российских территорий со льготным налоговым режимом сделало жизненными такие схемы и внутри страны.