Временные разницы

Временные разницы.

Вычитаемые  и налогооблагаемые временные разницы. 

Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

Временные разницы в зависимости от характера  их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на:

- вычитаемые временные разницы;

- налогооблагаемые временные разницы.

Вычитаемые  временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить  сумму налога на прибыль, подлежащего  уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы образуются в результате:

- применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

-    применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

- излишне уплаченного налога, сумма которого не возвращена в организацию, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах;

- убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;

- применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;

- наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;

- прочих аналогичных различий.

Налогооблагаемые  временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить  сумму налога на прибыль, подлежащего  уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате:

- применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;

- признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу;

- отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;

- применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;

- прочих аналогичных различий.

Вычитаемые  временные разницы возникают  тогда, когда расходы в бухгалтерском  учете признаются раньше, а доходы позже, чем в налоговом. Например, если организация при кассовом методе отпустила товар в производство, а деньги за него еще не заплатила. Или сумма амортизации в бухучете оказалась больше, чем в налоговом.

Если  вычитаемую временную разницу умножить на ставку налога на прибыль, то полученная величина будет считаться отложенным налоговым активом. Согласно приказу Минфина России от 07.05.2003 № 38н, учитывать такой актив нужно на счете 09 «Отложенный налоговый актив». 

Пример 1.

ЗАО «Мир»  с июля 2009 года ввело в эксплуатацию станок. Амортизацию по нему предприятие начисляет в бухгалтерском учете по сумме чисел лет полезного использования, а в налоговом – линейным методом. Сумма амортизации за июль составила:

– по данным бухгалтерского учета – 8000 рублей;

– по данным налогового учета – 5000 рублей. 

Таким образом, вычитаемая временная разница  составила 3000 рублей (8000 – 5000). Предприятие  считает налог на прибыль по ставке 20 процентов. Отложенный налоговый актив бухгалтер организации рассчитал так: 

3000 рублей  х 20% = 600 рублей.

В бухучете были сделаны проводки:

ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 02 субсчет «Вычитаемые временные  разницы»

– 3000 рублей – отражена вычитаемая временная  разница;

ДЕБЕТ 09 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

– 600 рублей – отражен отложенный налоговый актив. 

По мере уменьшения или полного погашения  вычитаемых временных разниц отложенные налоговые активы также подлежат уменьшению или погашению. В этом случае в учете делается проводка: 

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 09

– уменьшена  или полностью погашена сумма  отложенного налогового актива.

Если  же объект, по которому организация  отразила отложенный налоговый актив, выбыл (например, при продаже основного  средства), составляется такая проводка: 

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 09

– списана  сумма отложенного налогового актива.

Пример 2.

Продолжим предыдущий пример.

В августе  станок был продан. Бухгалтер «Мира» сделал в учете такие проводки: 

ДЕБЕТ 02 субсчет «Вычитаемые временные  разницы» КРЕДИТ 02

– 3000 рублей – списана вычитаемая временная  разница;

ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 09

– 600 рублей – списана сумма отложенного  налогового актива. 

Налогооблагаемые временные разницы

Такие разницы возникают тогда, когда  расходы в бухучете признаются позже, а доходы – раньше, чем в налоговом. Например, если организация при кассовом методе начислила выручку, но денег фактически не получила.

При этом сумма налога на прибыль, которую  предприятие должно будет доплатить, называется отложенным налоговым обязательством. Для того чтобы посчитать этот показатель, налогооблагаемую временную  разницу нужно умножить на ставку налога на прибыль.

Вести учет отложенного налогового обязательства  нужно на счете 77 «Отложенные налоговые  обязательства». Так сказано в  приказе Минфина России от 07.05.2003 № 38н. 

Пример 3.

ЗАО «Мир»  считает налог на прибыль кассовым методом. В июне организация отгрузила  покупателям товаров на 200 000 рублей, а денег от них получила только 100 000 рублей.

Налогооблагаемая  временная разница составила 100 000 рублей (200 000 – 100 000). Предприятие рассчитывает налог на прибыль по ставке 20 процентов. Отложенное налоговое обязательство  бухгалтер организации рассчитал  так: 

100 000 рублей  х 20% = 20 000 рублей.

В бухучете были сделаны записи:

ДЕБЕТ 90-1 КРЕДИТ 90 субсчет «Налогооблагаемые временные разницы»

– 100 000 рублей – отражена налогооблагаемая временная разница;

ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 77

– 20 000 рублей – отражено отложенное налоговое  обязательство. 

По мере уменьшения или полного погашения  налогооблагаемых временных разниц отложенные налоговые обязательства также нужно уменьшить или погасить. В этом случае в учете составляется проводка: 

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

– уменьшена  или полностью погашена сумма  отложенного налогового обязательства.

Пример 4. 

Продолжим предыдущий пример.

В июле «Мир» получил от покупателей  оставшиеся 100 000 рублей. В учете были сделаны проводки: 

ДЕБЕТ 90 субсчет «Налогооблагаемые временные разницы» КРЕДИТ 90-1

– 100 000 рублей – погашена налогооблагаемая временная разница;

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

– 20 000 рублей – погашена сумма отложенного  налогового обязательства.

Если  же объект, по которому отражено отложенное налоговое обязательство, выбыл, делается запись:

ДЕБЕТ 77 КРЕДИТ 99

– списана  сумма отложенного налогового обязательства.