Выборочный метод получения аудиторских доказательств

Различают несколько  невероятностных методов отбора элементов генеральной совокупности. (Схема 2).

Блочный отбор  представляет собой отбор последовательности нескольких элементов, при котором выбор первой единицы блока предопределяет все остающиеся блоки (например, отбор первичных документов какого-либо раздела учета, относящихся к одному конкретному месяцу).

Бессистемный  отбор. Сущность метода заключается  в том, что при исследовании совокупности аудитор формирует выборку вне зависимости от ее объема и характеристик, опираясь на свой профессиональный опыт и интуицию. Применение метода в значительной мере зависит от уровня профессиональной подготовки аудитора и его профессиональных привычек. В результате бессистемного отбора определённые единицы совокупности всегда имеют большую вероятность попадания в выборку по сравнению с другими, что усиливает необъективность аудита.

Оценочные методы используются аудиторами в случаях, когда небольшой объём совокупности не гарантирует объективность и представительность случайной выборки. Наиболее опытные аудиторы при отборе единиц для проверок предпочитают ориентироваться на свою способность к профессиональным суждениям. Особое внимание при применении оценочных методов уделяется нетипичным операциям, так как именно они с большой вероятностью могут неправильно быть отражены в учёте.

Следует иметь  в виду, что если выборка элементов из совокупности производилась методами нестатистического подхода, то к ней нельзя в дальнейшем применять технику статистических измерений. Любые невероятностные методы изначально запрограммированы на получение нерепрезентативных выборок. В отличие от беспристрастной статистической выборки произвольная выборка пристрастна, и аудитор должен быть осторожным при ёё использовании.⁹

2.2. Определение объёма выборки

Определение объёма выборки является одной из серьёзнейших проблем выборочного аудита. Проблема заключается в том, что для вычисления количества элементов, обеспечивающего репрезентативность выборки, нужно иметь представление об имеющихся в генеральной совокупности ошибках. Однако до проведения непосредственной проверки документов аудитор может лишь предполагать наличие (или отсутствие) и размер ошибок. Если объём выборки будет недостаточным, велика вероятность не обнаружения ошибок или занижения размера этих ошибок. Если же объём выборка будет слишком большим, это увеличит трудозатраты на проведение аудита и сведёт практически к нулю эффективность проведения выборочного исследования.¹⁰

До того, как  аудитор начнёт выбирать элементы случайным  образом, бывает полезным разбить всю  совокупность на взаимоисключающие  подсовокупности и впоследствии проводить выборочную проверку по каждой подсовокупности отдельно. Такое разбиение называется стратификацией. Стратификация может позволить повысить эффективность аудиторской проверки, так как если совокупность поддаётся разбивке на группы, состоящие из относительно однородных элементов, то можно использовать меньший объём выборки.

Исходя из опыта  работы аудиторских фирм, бывает целесообразно  разбивать проверяемую совокупность на три следующие группы:¹¹

1. Элементы наибольшей стоимости. В качестве примера можно привести проверку основных средств. Из всего массива основных средств обычно выделяют в отдельную совокупность здания и строения, так как они зачастую обладают наибольшей стоимостью.
2. Элементы, в которых наиболее высока вероятность ошибки (ключевые элементы). Например, в отдельную группу можно выделить транспортные средства, так как их выбытие в связи со списанием может сопровождаться злоупотреблениями, в физическом наличии транспортных средств не всегда можно убедиться и т.д. Также в эту группу можно включить документы какого-либо участка ведения учёта, если в отчётном периоде сменился бухгалтер, отвечающий за этот участок, изменился порядок учета каких-либо операций или компьютерная программа, с помощью которой проводилась обработка этих операций и т.д.
3. Прочие элементы, т.е. не вошедшие в первые две группы.

Можно также  использовать стратификацию элементов  по стоимости. Такую стратификацию  целесообразно использовать, если на предприятии учёт ведётся с использованием компьютерных программ, позволяющих  получать списки операций, где элементы расположены по порядку в соответствии с возрастанием стоимости. Стратификация элементов по стоимости без помощи компьютера, скорее всего, не оправдает себя в связи с увеличением трудозатрат на составление списков.

Учитывая специфику деятельности организации и исходя из своего профессионального опыта, аудитор принимает решение о применении или неприменении стратификации, В случае применения стратификации для каждой сформированной группы независимо от других определяется порядок проверки, степень выборочности, аудиторские риски, допустимые ошибки и способ анализа результатов.

Рассмотрим  два основных способа определения  объёма выборки:

1. Использование специальных таблиц;
2. Математические расчёты.

Определение объёма выборки с использованием специальных таблиц. Для определения объёма выборки необходимо установить риск выборки, допустимую ошибку и ожидаемую ошибку.

Риск выборки  заключается в том, что мнение аудитора по определённому вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности. Риск выборки связан с уровнем уверенности (надёжности):

Допустимая  ошибка – это максимальное искажение  баланса или класса операций в денежном выражении, которое не ведёт к существенному искажению финансовых отчётов. Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объём аудиторской выборки.

Ожидаемая ошибка – это та ошибка, которую, по мнению аудитора, содержит генеральная совокупность. При определении ожидаемой ошибки аудитору следует исходить из результатов проверки системы внутреннего контроля организации, профессионального опыта, результатов прошлых проверок данной организации (если такие проводились).

После определения  всех трёх указанных выше критериев (надёжность определяется на основании  риска выборки) аудитор определяет объём выборки на основании таблиц, специально разработанных с применением теории статистики.

При использовании  этого способа определения объёма выборки игнорируется объём генеральной совокупности. Это обусловлено тем, что в теории статистики доказано, что для большинства типов совокупностей их объём несущественен при определении объёма выборки. Однако при желании можно скорректировать объём выборки на объём генеральной совокупности, используя формулу:

 

, где

n – пересмотренный объём выборки после учёта влияния объёма генеральной совокупности;

n’ – объём выборки до учёта влияния объёма генеральной совокупности;

N – объём генеральной совокупности.

 

Определение объёма выборки путём математических расчётов. В данном случае необходимо рассмотреть два случая:

1. В генеральной совокупности не ожидается ошибок или ожидаются очень незначительные ошибки.
2. В генеральной совокупности ожидаются существенные ошибки.

Если в генеральной  совокупности не ожидается ошибок или  ожидаются очень незначительные ошибки, объём выборки можно найти по формуле:

 

, где

О – общий  объём проверяемой совокупности в денежном выражении;

ФУ – фактор уверенности;

ДСИ – допустимая сумма искажения.

 

Если в генеральной  совокупности ожидаются существенные ошибки, то в дополнение к вышеупомянутым факторам необходимо рассмотреть также ожидаемую сумму искажения (ОСИ) и применять следующую формулу:

 

 

Данная формула  применима в случаях, когда ожидаемая  ошибка (ОСИ) меньше допустимой (ДСИ). На практике аудитор может рассматривать  возможность применения этой формулы, если ОСИ не превышает ДСИ/2.

В действительности существует больше способов определения  объёма выборки. Однако часто аудиторы вообще не рассчитывают специальным  образом объём выборки, а берут его, руководствуясь своим опытом и учитывая следующие соотношения:

• Чем меньше доверие к системе внутреннего контроля, тем меньше выборка;
• Чем меньше допустимая ошибка, тем больше выборка;
• Чем выше необходимая степень надёжности, тем больше выборка;
• Чем больше генеральная совокупность, тем больше выборка;
• Если используется стратификация, уменьшается выборка.

Определяемый  объём выборки часто называют начальным, так как по результатам  проверки аудитор может пересмотреть начальный объём и провести дополнительное исследование.¹²

 

Заключение

 

Выборочная проверка занимает важное место при проведении аудита, во многих случаях помогает сэкономить время и силы на проведение аудита. В то же время применение выборочных методов в аудите может быть затруднено в связи с наличием следующих ограничений:

• Отсутствие в российском законодательстве чётких инструкций и алгоритмов, нашедших отражение лишь в международном стандарте;
• Для использования выборочного метода зачастую требуется знание аудиторами основ математической статистики, где разброс знаний аудиторов колеблется от свободного владения до полного незнания;
• Выборочная проверка позволяет сэкономить время за счёт проверки меньшего объёма документов, но вместе с тем требует времени на такие зачастую сложные и трудоёмкие процессы, как планирование проверки, определение объёма выборки, выбор подходящего метода отбора и последующее распространение результатов выборочной проверки на генеральную совокупность. Все эти процедуры требуют тщательных математических расчётов;
• Проведение выборочной проверки всегда связано с наличием некоторого риска выборки.
• Вышеперечисленные ограничения могут быть преодолены следующими способами:
• Изучение аудиторами положений международных стандартов, касающихся вопросов выборочного аудита, а также специальной литературы, посвящённой вопросам применения выборочных методов в аудите;
• Разработка внутрифирменных аудиторских стандартов, регламентирующих порядок действий аудитора при проведении выборочного аудиторского исследования, алгоритмы расчётов и формы документации, используемые в ходе проведения проверки и позволяющие проводить в них необходимые расчёты;
• Время, которое требуется на определение объёма выборки, отбор документов в соответствии с выбранным методом, распространение оценки результатов может быть сокращено путём использования специально разработанных компьютерных программ или, при их отсутствии, возможностей Excel;
• В ходе планирования аудиторской проверки необходимо определить, на каких участках учёта применение аудиторской выборки будет рационально, а на каких участках эффективнее будет применить сплошную проверку.

 

СПИСОК ИСПОЛЬЗУЕМЫХ ИСТОЧНИКОВ

 

1.  Комментарии к федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности «АУДИТОРСКАЯ ВЫБОРКА».
2. Понятие аудиторской выборки [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www. myshkatova.ru.
3. Правило (стандарт) № 16 «Аудиторская выборка».
4. Аудит [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.audit-it.ru.
5. Бизнес консенсус [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www. consensus-audit.ru.
6. Газарян А.В. Методы аудиторской выборки // Бухгалтерский учёт, 2000, № 15 (август), с. 47-49.
7. Аудит [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://  http://www. hi-edu.ru.
8. Маркетинг [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://  http://www. http://cased.ru.
9. Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. – М., 2002.
10. Аудит [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://  http://www.gaap.ru.
11. Руководство по подготовке и оформлению письменных работ - 2010

¹ Комментарии к федеральному правилу(стандарту) аудиторской деятельности «АУДИТОРСКАЯ           ВЫБОРКА»

² Понятие аудиторской выборки [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL:

http://www. myshkatova.ru.

³ Правило (стандарт) № 16 «Аудиторская выборка»

⁴ Аудит [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.audit-it.ru

 

⁵ Бизнес консенсус [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www. consensus-audit.ru

⁶ Аудит [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www.audit-it.ru

⁷ Газарян А.В. Методы аудиторской выборки // Бухгалтерский учёт, 2000, № 15 (август), с. 47-49.

⁸ Бизнес консенсус [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://www. consensus-audit.ru

⁹ Аудит [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://  http://www. hi-edu.ru

¹⁰ Маркетинг [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://  http://www. http://cased.ru

¹¹ Аудит [Электрон. ресурс]. Режим доступа: World Wide Web. URL: http://  http://www.gaap.ru

¹² Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. – М., 2002