Управленческий учет

     Правила, по которым в бухгалтерском учете  отражаются безвозмездно полученные объекты основных средств, распространяются и на другие виды активов: товарно-материальные ценности, объекты нематериальных активов и финансовых вложений.

     Так, для учета безвозмездно полученных товарно-материальных ценностей используются проводки:

     ДЕБЕТ 10 (41) КРЕДИТ 98-2

     — отражена в составе доходов будущих  периодов рыночная стоимость безвозмездно поступивших товарно-материальных ценностей;

     ДЕБЕТ 20, 23, 25, 29, 44 (при списании в производство), 90 и 91 (при продаже) КРЕДИТ 10 (41)

     — товарно-материальные ценности списаны в производство (проданы);

     ДЕБЕТ 98-2 КРЕДИТ 91-1

     — учтены внереализационные доходы.  

     Чтобы учесть безвозмездно полученные объекты нематериальных активов, нужно сделать следующие бухгалтерские записи:

     ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 98-2

     — отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного объекта нематериальных активов;

     ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08

     — нематериальный актив введен в эксплуатацию;

     ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26 и 44) КРЕДИТ 05

     — начислена амортизация по объекту  нематериальных активов;

     ДЕБЕТ 98-2 КРЕДИТ 91-1

     — учтена сумма внереализационного дохода.   

     Бухгалтерский учет безвозмездно полученных объектов финансовых вложений (ценных бумаг, дебиторской  задолженности, полученной при переуступке  права требования, и т. д.) ведется  по аналогичным правилам. Остановимся на определении рыночной стоимости таких активов.

     Из  пункта 13 ПБУ 19/02 следует, что первоначальной стоимостью безвозмездно полученных ценных бумаг признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухучету. Имеется в виду рыночная цена, рассчитанная российским или зарубежным организатором торговли данными ценными бумагами (см. письмо Минфина России от 15.05.2003 № 16-00-14/162).

     Если  по полученным ценным бумагам организатором  торговли на рынке ценных бумаг рыночная цена не рассчитывается, первоначальной стоимостью таких активов считается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате их продажи на дату принятия к бухгалтерскому учету.

     При безвозмездном получении объектов финансовых вложений используются проводки:

     ДЕБЕТ 58 КРЕДИТ 98-2

     — отражена рыночная стоимость безвозмездно полученного объекта финансовых вложений;

     ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76

     — поступили денежные средства от должника;

     ДЕБЕТ 76 КРЕДИТ 91-1

     — учтены доходы от поступления объекта  финансовых вложений;

     ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 58

     — отражено выбытие объекта финансовых вложений;

     ДЕБЕТ 98-2 КРЕДИТ 91-1

     — признан внереализационный доход. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Бухгалтерский учет у передающей стороны

     Как возмездная, так и безвозмездная  передача имущества в бухгалтерском  учете передающей стороны — это не что иное, как продажа.

     Как будут выглядеть бухгалтерские  проводки при безвозмездной передаче имущества? По дебету счета 91 субсчет 2 «Прочие расходы» учитывается стоимость  передаваемого имущества. По кредиту  счета 91 субсчет 1 «Прочие доходы» проводок не будет, так как никаких поступлений при безвозмездной передаче имущества не предполагается.

     Безвозмездная передача имущества облагается НДС, поэтому по дебету счета 91 субсчет 2 «Прочие расходы» отражается его  начисление. Причем НДС начисляется исходя из рыночной стоимости передаваемого имущества в соответствии со статьей 40 НК РФ. Об этом сказано в пункте 2 статьи 154 НК РФ.

     ПРИМЕР 2

     ООО «Салют» безвозмездно передает некоммерческой организации основное средство. Его  остаточная стоимость — 15 600 руб., сумма начисленной по нему амортизации — 5800 руб. Рыночная стоимость актива равна 21 000 руб. (без НДС).

     При безвозмездной передаче имущества  в бухгалтерском учете отражаются списание его стоимости и начисление НДС (исходя из рыночной цены). Бухгалтер ООО «Салют» сделает следующие записи:

     ДЕБЕТ 01 субсчет «Выбытие основных средств» КРЕДИТ 01 субсчет «Основные средства в эксплуатации»

     — 21 400 руб. (15 600 руб. + 5800 руб.) — списана  первоначальная стоимость основного  средства;

     ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»

     — 5800 руб. — списана сумма начисленной  амортизации;

     ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 01 субсчет «Выбытие основных средств»

     — 15 600 руб. — списана остаточная стоимость  основного средства;

     ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»

     — 3780 руб. (21 000 руб. х 18%) — начислен НДС  с рыночной стоимости основного  средства. 
 
 
 

     Как определить рыночную стоимость

     Приказами Минфина России от 29.07.1998 № 34н, 30.03.2001 № 26н, 20.07.1998 № 33н определен перечень основных средств предприятия, по которым амортизация не начисляется. Данный перечень действует с 1 января 2001 года и включает:

     - объекты основных средств, потребительские  свойства которых с течением  времени не изменяются (земельные  участки, объекты природопользования);

     - жилищный фонд. Тут надо принять во внимание, что согласно пункту 50 по объектам жилого фонда, которые используются организацией для извлечения дохода и учитываются на счете учета доходных вложений в имущество, амортизация начисляется в общеустановленном порядке;

     объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты лесного  хозяйства;

     объекты дорожного хозяйства;

     специализированные  сооружения судоходной обстановки и  т.п. объекты;

     продуктивный  скот, буйволы, волы и олени;

     многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста;

     объекты основных средств некоммерческих организаций;

     объекты, относящиеся к фильмофонду;

     сценическо - постановочные средства;

     экспонаты животного мира в зоопарках и  других аналогичных учреждениях;

     мобилизационные мощности, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

     До  введения в действие приказа Минфина  России от 24.03.2000 № 31н, внесшего изменения  в приведенный перечень, не начислялась  также амортизация по объектам основных средств, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации. Основные средства, полученные по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, были включены в данный перечень с 1 января 1998 года согласно пункту 4.1. приказа Минфина России от 03.09.1997 № 65н. Таким образом, по основным средствам, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации, не начислялась амортизация только в период с 1 января 1998 года по 31 декабря 1999 года.

     Дискуссионным остается вопрос, начисляется ли амортизация в настоящее время по основным средствам, полученным предприятиями до 1 января 2000 года. Согласно мнению сотрудников Минфина России не начисляется амортизация по основным средствам, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе приватизации в периоде с 1 января 1998 года по 31 декабря 1999 года. Указанная позиция Минфина России прямо изложена в письмах от 09.09.1998 № 04-02-05/3 и от 21.01.1999г. № 04-02-05/6, в которых отмечается, что не начисляется амортизация по объектам основных средств, полученным безвозмездно с 1 января 1998 г.

     Следовательно, по мнению Минфина России, по объектам основных средств, полученным безвозмездно до 01 января 1998 года, амортизация начисляется. Однако в письмах Минфина России от 14.07.2000 № 04-02-05/1 и от 10.08.2000 № 04-02-05/1 указано, что начисление амортизации по объектам основных средств, полученным предприятиями безвозмездно, должно производиться только в том случае, если они получены после 1 января 2000 года. Предполагается, что порядок начисления амортизации по полученным до 1 января 2000 года соответствует ранее определенному порядку. Таким образом, обобщая указания Минфина России за период с 1 января 1998 года по настоящее время по вопросу начисления амортизации, можно увязать необходимость начисления амортизации по основным средствам, полученным безвозмездно с датой оприходования данных средств:

     Амортизация начисляется, если основные средства получены до 01.01.1998 и после 01.01.2000. Амортизация  не начисляется, если основные средства получены безвозмездно в период с 01.01.1998 по 31.12.2000.

     Однако, из буквального толкования положений  пункта 4.1 приказа Минфина России от 03.09.1997 № 65н следует, что с 1 января 2000 года амортизация должна начисляться  по всем объектам основных средств, полученным по договорам дарения и безвозмездно в процессе приватизации, независимо от периода принятия их к бухгалтерскому учету, так как настоящим приказом Минфина России не предусмотрен особый порядок в части применения данной нормы для основных средств, полученных по договорам дарения и безвозмездно в процессе приватизации, до введения в действие приказа № 65н в редакции от 24.03.2000. Следует отметить, что рекомендации Минфина России о порядке применения норм начисления амортизации по объектам основных средств, полученным по договорам дарения и безвозмездно в процессе приватизации, носят последовательный характер и полностью отвечают требованиям пункта 4.2. приказа Минфина России от 03.09.1997 о применении одного из способов по группе однородных объектов основных средств в течение всего его срока полезного использования.

     Если  рассматривать неначисление амортизации  как один из способов начисления амортизации, то принятое решение о неначислении амортизации в момент введения объекта  основных средств в эксплуатацию должно выполняться на протяжении всего срока полезного использования данного объекта. Но согласно пункту 4.2. приказа Минфина России от 03.09.1997 неначисление амортизации не относится к способам начисления амортизации и, следовательно, предприятие имеет право установить один из способов амортизации по основному средству, находившемуся в эксплуатации, по которому амортизационные отчисления не осуществлялись.

     В данном случае предприятию необходимо решить, на протяжении какого периода  должна быть полностью начислена амортизация - с учетом времени нахождения в эксплуатации или без его учета.

     Порядок определения норм амортизации по приобретаемым организацией основным средствам, которые находились ранее  в эксплуатации, регламентирован  письмом МНС России от 11.09.2000 № ВГ-6-02/731, согласованным с Минфином России и Минэкономразвития России. Согласно положениям письма при начислении амортизации, учитываемой для целей налогообложения, предполагаемый срок полезного использования определяется как разница между сроком полезного использования, исчисленного для новых основных средств и срока их фактической эксплуатации. При этом указывается на обязательное документальное подтверждение фактического срока эксплуатации.

     Следует подчеркнуть, что для целей налогообложения "порядок, изложенный в настоящем письме, применяется к объектам основных средств, первоначальная стоимость которых формируется в соответствии с положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств", утвержденным приказом Минфина России от 03.09.1997 № 65н, и методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными приказом Минфина России от 20.07.1998 № 33н, приобретенным после 1 января 2000 года".

     Пример

     Предприятие оптовой торговли ЗАО "Северо-западный торговый дом" 29.10.1998 г. получило от ООО "Балтийский трест" безвозмездно холодильное оборудование на сумму 100 000 руб. В эксплуатацию оборудование введено в декабре 1998 г. В 1999 году на холодильное оборудование амортизация не начислялась. 
В 2000 году руководитель предприятия принял решение о начислении амортизации на холодильное оборудование. Необходимо определить ежемесячную сумму амортизационных отчислений, если согласно положениям учетной политики предприятия амортизация начисляется по нормам, утвержденным Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072. 
В соответствии с Постановлением Совмина СССР от 22.10.1990 № 1072 норма амортизации холодильного оборудования, используемого на предприятиях торговли, составляет 10% (шифр - 45800). Следовательно, срок полезного использования нового холодильного оборудования составляет 10 лет (100% / 10%). Срок фактического использования холодильного оборудования составил 1 год. Следовательно, в течение 9 лет (10 - 1) должна быть начислена полная амортизация по данному объекту основных средств. Норма амортизации составит 100 / 9= 11,1%. Для целей налогообложения определенная указанным способом норма амортизации не применяется.