Учет расходов и доходов организации

      В приказе Минфина России от 28.06.2000 № 60н «О методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации» приведено определение существенности: «…..существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетных год составляет не менее 5%». Одновременно в Методических указаниях определено, что организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации иной критерий.

      Таким образом, уровень существенности должен определяться организацией самостоятельно в зависимости от оценки показателя, его характера, конкретных обстоятельств возникновения. По мнению автора, определение уровня существенности должно являться элементом учетной политики.

      В нормативных документах по бухгалтерскому учету нет определения систематичности. В соответствии с устными комментариями специалистов Минфина России под систематичностью следует понимать повторение какой-либо операции два и более раз в течение отчетного года.  
Соблюдение принципов существенности и систематичности позволяет бухгалтеру правильно отнести те или иные поступления к доходам от обычных видов деятельности или операционным.

 1. Поступления,  связанные с предоставлением  за плату во временное пользование  (временное владение и пользование) активов организации.

      В соответствии со ст. 606 Гражданского кодекса  РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется  предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное  владение и пользование или во временное пользование.

      Предметом договора аренды могут быть земельные  участки и другие обособленные природные  объекты, предприятия и другие имущественные  комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

      В зависимости от объекта аренды отдельные  виды договоров аренды имеют свои особенности. Так согласно ст. 651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.

      Согласно  ПБУ 9/99, если предоставление за плату  во временное пользование активов  организации не является предметом  деятельности, то арендная плата признается в бухгалтерском учете операционным доходом исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности и условий соответствующего договора.

      Арендная  плата может устанавливаться в виде:

• фиксированной суммы платежей, вносимых периодически или единовременно;
• установленной доли полученных в результате использования арендованного имущества продукции, доходов;
• предоставления арендатором определенных услуг;
• возложения на арендатора обусловленных договором затрат на улучшение арендованного имущества.

      Арендная  плата признается в бухгалтерском  учете при одновременном выполнении следующих трех условий:

• организация имеет право на получение арендной платы, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
• размер арендной платы может быть определен;
• имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгодорганизации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива.

      На  практике распространен порядок  заключения договоров аренды, в которых  предусматривается установление денежных обязательств по арендной плате в рублевых суммах, эквивалентных определенным суммам в условных денежных единицах или иностранной валюте по оговоренному курсу, в связи с чем необходимо рассмотреть порядок отражения суммовых разниц. Величина арендной платы определяется с учетом суммовых разниц, т.е. суммовые разницы учитываются на счете 80 «Прибыли и убытки» (91-1 «Прочие доходы»).

      Причем  в случае авансовой оплаты арендной платы суммовой разницы не возникает, а арендная плата определяется исходя из суммы уплаченного арендатором аванса.

 2. Поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих их патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.

      В зависимости от того является ли предметом  деятельности организации предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, указанные поступления могут быть признаны как доходами от обычных видов деятельности, так и операционными доходами.

      В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2000, утв. Приказом Минфина России от 16.10.2000 № 91н, объекты интеллектуальной собственности организации, отвечающие всем условиям пункта 3 ПБУ 14/2000, находящиеся на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления, являются нематериальными активами. Согласно ПБУ 14/2000 к нематериальным активам относятся:

• исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель;
• исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;
• имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;
• исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;
• исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

      Согласно  Патентному закону РФ от 23.09.92 № 3517-1 по лицензионному договору патентообладатель (лицензиар) обязуется предоставить право на использование охраняемого  объекта промышленной собственности в объеме, предусмотренном договором, другому лицу (лицензиату), а последний принимает на себя обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и осуществлять другие действия, предусмотренные договором. Лицензионный договор подлежит регистрации в Патентном ведомстве и без регистрации считается недействительным.

      Согласно  Гражданскому кодексу РФ по договору коммерческой концессии одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю.

      Лицензионные  платежи, а также вознаграждение по договору коммерческой концессии  могут устанавливаться в форме фиксированных разовых или периодических платежей («роялти»), или в иной форме, предусмотренной договором.

 3. Поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам).

      Доходы, получаемы организацией от участия  в уставных капиталах других организаций, когда это не является предметом  деятельности организации, относятся к операционным доходам.

      При переходе на новый План счетов следует  обратить внимание, что финансовые вложения организаций учитываются независимо от срока на счете 58 «Финансовые вложения», но построение аналитического учета по счету 58 должно обеспечить возможность получения данных о краткосрочных и долгосрочных вложения.

      Организация, имеющая долю в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, получает часть прибыли, пропорциональную ее доле в уставном капитале общества.

 4. Прибыль,  полученная организацией в результате  совместной деятельности (по договору простого товарищества).

      Совместная  деятельность организаций регламентируется ГК РФ. По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. Имущество юридических лиц, объединенное участниками договора для совместной деятельности, учитывается на отдельном балансе у того товарища, которому в соответствии с договором поручено ведение общих дел участников договора.

      Согласно  ст. 1048 ГК РФ прибыль, полученная товарищами в результате их совместной деятельности, распределяется пропорционально стоимости  вкладов товарищей в общее  дело, если иное не предусмотрено договором  простого товарищества или иным соглашением товарищей.

 5. Поступления  от продажи основных средств  и иных активов, отличных от  денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров.

      Величина  поступлений от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров определяется в соответствии с условиями договора продажи (с учетом суммовых разниц и др.).

      При переходе на новый План счетов следует  обратить внимание на изменившийся порядок  выбытия основных средств. Основным изменением является то, что при выбытии объектов основных средств на счете 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств».

      Продажа основных средств в соответствии с новым Планом счетов отражается в бухгалтерском учете следующими записями:

• Д 76 – К 91-1 – отражена выручка от продажи объектов основных средств;
• Д 91-1 – К 68 – начислен НДС;
• Д 02 – К 01 – списана сумма накопленной амортизации по выбывающему объекту;
• Д 91-2 – К 01 – списана остаточная стоимость выбывающего основного средства;
• Д 51 – К 76 – получена выручка за проданный объем основных средств.

 6. Проценты, полученные за предоставление  в пользование денежных средств  организации, а также проценты  за использование банком денежных  средств, находящихся на счете организации в этом банке.

      Временно  свободные денежные средства организации  могут быть предоставлены в пользование  другой организации или физическому  лицу на основании договора займа.

      Согласно  ст. 807 Гражданского кодекса РФ по договору займа одна сторона (займодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Как видно из приведенной нормы ГК РФ предметом договора займа могут быть как денежные средства, так и различные виды имущества. Вместе с тем данный вид операционных доходов включает только проценты, полученные за предоставление денежных средств организации.

      Если  до введения части второй Налогового кодекса проценты по займам включались в налоговую базу при исчислении НДС, то с 1 января 2001г. согласно подп. 15 п.3 ст. 149 НК РФ оказание финансовых услуг  по предоставлению займа в денежной форме является операцией, не подлежащей налогообложению НДС.

   Внереализационные доходы.

      Внереализационными доходами являются: штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров.

      Пример: В связи с нарушением условий  договора поставки детских товаров (ставка НДС – 10%) организация – поставщик обратилась в арбитражный суд с иском о применении к организации – покупателю штрафных санкций на сумму 17000 руб. Судом в марте 2002г. вынесено решение о применении штрафных санкций в сумме 17000 руб. к организации – покупателю. Фактически денежные средства получены в апреле 2002г. В бухгалтерском учете в марте 2002г.

      Д 76 – К 91-1 – 17000 руб. – начислены  причитающиеся штрафные санкции  на основании решения суда;

      Д 91-2 – К 68 – 1545 руб. – начислен НДС по ставке 9,09%.

      В апреле 2002г.:

      Д 51 – К 76 – получены штрафные санкции.

• активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

      Пример: Организация получила безвозмездно автомобиль, бывший в эксплуатации. Рыночная цена автомобиля на основании производственной оценки составила 50000 руб. Балансовая (остаточная) стоимость автомобиля у организации, передавшей автомобиль, составляет 64000 руб. Исходя из срока полезного использования автомобиля и с учетом срока фактической эксплуатации у прежнего собственника норма амортизации установлена в размере 25 %. Организация ведет учет в соответствии с новым Планом счетов.