Учет расчетов по налогу на прибыль

    Вычитаемые  временные разницы, как и налогооблагаемые, в отчетном периоде отражаются в  бухгалтерском учете обособленно, а именно в аналитическом учете  соответствующего счета учета активов  и обязательств, в оценке которых  они возникают.

    Отложенный налоговый актив учитываются на счете 09 "Отложенный налоговый актив".

    Отложенное  налоговое обязательство (ОНО) - это  отрицательная разница между  реальным текущим налогом на прибыль  и условным расходом по налогу, исчисленным  с балансовой прибыли. Отложенное обязательство показывает, насколько нужно будет увеличить сумму этого "условного" налога в следующем за отчетным периоде (в последующих отчетных периодах).

    Отложенное  налоговое обязательство признается в том отчетном периоде, когда  возникают налогооблагаемые временные разницы.

    Чтобы четче уяснить его суть, можно  вспомнить отложенный НДС с выручки  при признании момента возникновения  обязательств перед бюджетом "по оплате". Такой НДС давно учитывается  на счете 76 как предстоящие обязательства  перед бюджетом. Аналогично будет учитываться и отложенный налог на прибыль на счете 77.

    Как и по правилам начисления отложенного  НДС, по мере уменьшения или полного  погашения налогооблагаемых временных  разниц будут постепенно погашаться и отложенные налоговые обязательства.[11, с.295]

    Соответственно  в аналитике соответствующего счета  учета активов и обязательств, в оценке которых учитывается  налогооблагаемая временная разница, данные будут корректироваться.

    Если  выбывает объект актива или обязательства, по которому было ранее начисление ОНА, и эти суммы больше не будут увеличивать сумму налога на прибыль в будущем, то происходит списание отложенного налогового обязательства на счет прибылей и убытков бухгалтерской проводкой:

    Д-т  сч. 99»Прибыли и убытки», К-т сч. 77 "Отложенное налоговое обязательство".

    Текущий налог на прибыль (текущий налоговый  убыток) - это сумма фактического налога, который следует уплатить в бюджет за отчетный период. Она  определяется исходя из величины условного  дохода/расхода и его корректировок  на суммы постоянных налоговых обязательств, отложенных налоговых активов и обязательств отчетного периода.

    Текущий налог на прибыль равен величине налога на прибыль, отраженной в декларации по налогу на прибыль организации  и подлежащей уплате в бюджет за отчетный период.[17] 
 
 
 

    3.3 Отражение в бухгалтерской отчетности расчетов по налогу на прибыль 

    Приказом Минфина России от 02.07.2010 № 66н утверждены новые формы бухгалтерской отчетности организаций, применяемые при составлении бухгалтерской отчетности за 2011 г. Они заменили формы бухгалтерской отчетности, которые были утверждены Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н.

    В состав бухгалтерской отчетности включены бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, а также приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Такой состав предусмотрен п. 5 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н).

    Приложения  к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках включают в себя формы отчетов об изменении капитала, о движении денежных средств, о целевом использовании полученных средств.

    Новые формы бухгалтерской отчетности не имеют тех номеров, которые  были присвоены им Приказом от 22.07.2003 N 67н.[19]

    В отличие от прежних в новые  формы добавлены новые строки и графы. При этом детализацию  показателей по статьям отчетов  организации определяют самостоятельно.

    Организации - субъекты малого предпринимательства  могут формировать бухгалтерскую отчетность по упрощенной системе. Это значит, что в бухгалтерском балансе и в отчете о прибылях и убытках дополнительная детализация по статьям не требуется, а в приложении к этим формам приводится только наиболее важная информация, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.[18]

    В бухгалтерском балансе отложенные налоговые активы отражаются в составе  внеоборотных активов по строке  «Отложенные налоговые активы», а отложенные налоговые обязательства - в составе долгосрочных обязательств по строке  «Отложенные налоговые обязательства». Причем сальдо по этим счетам в бухгалтерском балансе можно отразить «свернутое».[11, с.371]

    Строка «Отложенные налоговые активы» предназначена для отложенных налоговых активов, которые образовались в учете организации за год. В эту строку  отчета попадает разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы». Если полученная величина положительна, то разницу (то есть сумму начисленных активов за минусом погашенных и списанных) прибавляют к прибыли до налогообложения, если же, напротив, она отрицательна, то величину активов в отчетном периоде нужно вычитать из прибыли.

    «Отложенные налоговые обязательства». Как и в случае активами, отложенные налоговые обязательства могут как вычитаться и прибыли (убытка) до налогообложения, так и прибавляться. Как и в случае активами, в «Отчет о прибылях и убытках» попадает разница между оборотам: по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства». Если кредитовый (где отражают начисление) превышает дебетовый (тут показывают списании обязательства), то этот показатель уменьшит прибыль, наоборот - увеличит.

    «Текущий  налог на прибыль» - это сумма, которая  отражена по строке 250 листа 02 декларации.

    Условный  расход (доход) - это «бухгалтерская»  прибыль (или убыток) из строки отчета, умноженная на ставку налога на прибыль. Условный доход, то есть налог с «бухгалтерского» убытка, начисляют в бухгалтерском  учете только в том случае, если в налоговом учете организация получила прибыль. [7, с.574]

    Постоянные  налоговые обязательства получают, если постоянные разницы умножить на ставку налога на прибыль. Они образуются, когда расходы, которые учитываются  для целей бухгалтерского учета, не включаются в затраты при расчете налога на прибыль (суммы, которые организация истратила сверх норм, установленных в Налоговом кодексе РФ: суточные, компенсации за использование личного транспорта, представительские расходы, затраты на страхование).

    Постоянные  налоговые активы возникают также  из-за постоянных разниц. Например, если «налоговые» расходы не принимаются  для целей бухучета. В отличие  от постоянных налоговых обязательств постоянные налоговые активы в отчетном периоде уменьшают начисленный  налог на прибыль. [9, с.457]

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

4 НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ: РАСХОЖДЕНИЯ В БУХГАЛТЕРСКОМ И НАЛОГОВОМ УЧЕТЕ 

    Главная проблема для начинающего бухгалтера — ясно представлять себе отличие  бухгалтерской прибыли от налоговой (налогооблагаемой) прибыли.

    До  этого мы говорили о бухгалтерском  учете. По правилам бухгалтерского учета  мы должны учитывать все операции, которые отражены в первичных  документах. Если в документе отражено получение дохода (например, реализован товар покупателю) — в бухгалтерском  учете отражается доход. Если в документе показан расход (например, списаны реализованные товары) — в бухгалтерском учете отражаем расход. Бухгалтерский учет честно и без утайки рассказывает о том, что получена прибыль (убыток) и эта прибыль (убыток) равна доходу за вычетом расхода.

    Теперь  рассмотрим налоговый учет. Налоговый учет не рассказывает о работе организации, не отражает всех ее операций. Цель налогового учета только одна — определить налог на прибыль. Никаких других целей у него нет. Налог составляет 20% от величины прибыли. Но не той, которая определяется в бухгалтерском учете, а той, которая определяется по правилам налогового учета, по правилам Главы 25 Налогового кодекса. А по правилам этой главы существует перечень того, что считать доходами, и перечень того, что считать расходами. И поэтому не все, что бухгалтер увидит в первичных документах, будет участвовать в расчете налогооблагаемой прибыли. Фактически для определения налогооблагаемой прибыли следует сделать отдельный расчет.[16]

    Расчет  налога на прибыль отражается в налоговой декларации по налогу на прибыль. Поскольку налоговый инспектор имеет право потребовать у налогоплательщика обосновать любую строку декларации, то налогоплательщик должен быть готов предоставить документы и расчеты, подтверждающие правильность расчета доходов и расходов. Для этого он может использовать данные бухгалтерских счетов (если данные налогового учета совпадают с данными бухгалтерского учета), но может и использовать специальные расчеты (если данные отличаются от данных бухгалтерского учета). Такие расчеты называются регистрами налогового учета. Но как бы их ни называли, бухгалтер должен обосновать то значение, которое он указал в декларации, по первому требованию налогового органа. Это его прямая обязанность.[18]

    Как уже было упомянуто, налогоплательщиками налога на прибыль признаются российские организации и иностранные организации. Объектом налогообложения, (то есть, тем, что облагается налогом) является прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций это полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, перечень которых определяются в соответствии с Главой 25 НК РФ. Доходов два вида. Это доходы от реализации и внереализационные доходы.[11, с.370]

    Доходы  от реализации — это выручка от реализации товаров, работ, услуг как собственного производства, так и ранее приобретенных, а также выручка от реализации имущественных прав. Выручка учитывается без НДС.[16]

    Внереализационные доходы приведены в довольно длинном  списке, насчитывающем более 20 наименований.

    Приведем некоторые виды внереализационных доходов:

    1) штрафы, пени и иных санкции за нарушение договоров, которые организация получит от другой организации;

    2) доходы от сдачи имущества в аренду;

    3) доходы от предоставления в пользование прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности;

    4) доходы в виде процентов, полученных по договорам займа (возникают, если организация дает взаймы другим организациям и лицам под проценты);

    5) безвозмездно полученное имущество, работы или услуги (в этом случае доходом считается рыночная цена имущества, работ или услуг, то есть — сколько бы организации пришлось заплатить за это, если бы она это покупала в обычном порядке);

    6) доход в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации.[18]

    Существует  список поступлений в организацию, которые не считаются доходом. Их около 80, и среди них:

    1) предварительная оплата (полученные авансы); взносы учредителей в уставный капитал;

    2) поступившие кредиты и займы.[17]

    Какими  должны быть расходы?

    Расходы должны быть экономически оправданными (то есть направленными на получение  дохода) и документально подтвержденными. Документальное подтверждение расхода — это требование, с которым мы уже имели дело в бухгалтерском учете, а вот экономическое обоснование — требование несколько новое. Для бухгалтера оно означает, что при проведении налоговой проверки может потребоваться доказательство того, что эти расходы были необходимы в деятельности организации, что они произведены либо в соответствии с законом, либо в соответствии с так называемыми правилами делового оборота, то есть неписаными, но устойчивыми традициями, принятыми в этой сфере деятельности.

    Как и доходы, так и расходы подразделяются на расходы, связанные с производством  и реализацией, которые включают материальные расходы и расходы на оплату труда, и внереализационные расходы.

    Из  списка материальных расходов (довольно обширного) выделим следующие виды расходов:

    1) расходы на приобретение сырья и материалов, инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, оборудования, спецодежды, комплектующих изделий, топлива, воды и энергии; на приобретение работ и услуг производственного характера; 
 
 

    2) расходы на природоохранные мероприятия;