Учет финансовых результатов

Согласно требованиям  ПБУ 9/99, ПБУ 10/99 и ПБУ 18/02 в Отчете о прибылях и убытках доходы организации за отчетный период отражаются с подразделением на выручку, операционные доходы и внереализационные доходы, а в случае возникновения — чрезвычайные доходы (п.18 ПБУ 9/99), расходы - с подразделением на себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, коммерческие расходы, управленческие расходы, операционные расходы и внереализационные расходы, а в случае возникновения — чрезвычайные расходы (п.21 ПБУ 10/99). При этом п.18.1 ПБУ 9/99 и п.21.1 ПБУ 10/99 установлено, что выручка, операционные и внереализационные доходы, составляющие не менее 5% от общей суммы доходов организации за отчетный период, и соответствующие им расходы показываются по каждому виду в отдельности.

Основные правила, которые  надо выполнять, составляя Отчет  о прибылях и убытках:

• показатели Отчета должны быть отражены в тысячах (миллионах) рублей. При этом суммы надо взять без десятичных знаков после запятой;
• все показатели отражают нарастающим итогом с 1 января по 31 декабря отчетного года включительно. При этом в графе 3 приводят данные за отчетный период, а в графе 4 — за аналогичный период прошлого года;
• каждый существенный показатель можно представить отдельно. Несущественные же суммы разрешается объединить;
• отрицательные показатели записывают в круглых скобках.

ДОХОДЫ И  РАСХОДЫ ПО ОБЫЧНЫМ ВИДАМ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

Выручка (нетто) от продажи  товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) (строка 010).

Здесь отражают выручку  от обычных видов деятельности. Во-первых, организации нужно определить, что считать ее обычными доходами. Четких критериев по этому поводу законодательством не установлено. Из ПБУ 9/99 следует лишь, что доходом от обычных видов деятельности является выручка от операций, являющихся «предметом деятельности» организации. Однако что такое «предмет деятельности», не оговорено. Поэтому организация должна сама установить, какие из доходов являются для нее обычными (п. 4 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н.). Как правило, это выручка, которую получают регулярно, систематически, занимаясь основными видами деятельности.

Во-вторых, «выявленные» доходы от обычных видов деятельности надо скорректировать на предоставленные покупателям скидки (наценки), проценты за просрочку или отсрочку платежа, положительные и отрицательные суммовые разницы.

В-третьих, из выручки  надо вычесть НДС, экспортные пошлины, акцизы, поскольку такие поступления не считаются доходами. Не являются выручкой и авансы, полученные в счет оплаты продукции (работ, услуг); суммы залога или задатка; суммы, поступившие в погашение кредита или займа. Посредникам не надо учитывать при определении своих доходов суммы, полученные от покупателей за товары, принадлежащие комитенту (принципалу или доверителю).

В-четвертых, нужно определить, какие доходы и от каких видов  деятельности являются существенными. Ведь показатели, значимые для пользователей отчетности, нужно отражать в отдельных строках. Уровень существенности организация определяет на свое усмотрение и закрепляет в своей учетной политике, в течение года он не меняется.

Поскольку в типовой  форме Отчета о прибылях и убытках не предусмотрена расшифровка выручки по видам деятельности, бланк можно дополнить дополнительными строками (например, 011, 012 и т. д.).

Себестоимость проданных  товаров, продукции, работ, услуг (строка 020).

По этой строке приводят сумму расходов по обычным видам деятельности за отчетный период. Это затраты, которые фирма осуществила, изготавливая и продавая продукцию, покупая и перепродавая товары, оказывая услуги, выполняя работы.

Одним из видов расходов по обычным видам деятельности является амортизация основных средств, непосредственно участвующих в производстве. Амортизация по имуществу начисляется независимо от того, на какие средства оно было приобретено. Это касается и основных средств, купленных за счет бюджетных денег. Такие разъяснения дал Минфин России в письме от 4 октября 2004 г. № 07-05-14/250.

Поскольку себестоимость  проданных товаров (работ, услуг) вычитают из доходов по обычным видам деятельности, ее показывают в круглых скобках.

Не все потраченные  суммы являются затратами. Так, согласно пункту 3 ПБУ 10/99 «Расходы организации», не являются расходами уплаченные авансы, выданные задатки, суммы, перечисленные в погашение кредита или займа. Не относятся к расходам и средства, израсходованные на приобретение в необоротных активов (основных средств, нематериальных активов, незавершенного строительства и т. п.). Посредники не включают в эту строку суммы, вырученные за продажу товаров и перечисленные комитенту (доверителю, принципалу).

Валовая прибыль (строка 029)

Валовую прибыль определяют как разницу между выручкой, показанной по строке 010, и себестоимостью, отраженной в строке 020. Если в результате получился отрицательный результат (убыток), то сумму надо указать в скобках.

Коммерческие расходы (строка 030)

Здесь показывают затраты, связанные со сбытом товаров, продукции, то есть расходы на храпение, доставку, упаковку, рекламу.

Отражаются коммерческие расходы на счете 44 «Расходы на продажу». Суммы, накопленные на этом счете, списывают  в конце отчетного периода  либо полностью, либо частично на счет 90. В любом случае эти расходы будут показаны по строке 030 Отчета.

Сумму коммерческих расходов показывают в Отчете в круглых  скобках.

Управленческие расходы (строка 040)

Эта строка предназначена  для того, чтобы отразить общехозяйственные  расходы организации, то есть расходы на оплату труда управленческого персонала, ЕСН с этих выплат, амортизацию основных средств, используемых для управленческих нужд, и т. д. Данные расходы накапливают на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

Суммы, отраженные по дебету счета, списывают либо полностью на счет 90, либо через счет 20. Второй способ фирмы применяют, если распределяют общехозяйственные расходы между стоимостью реализованной и нереализованной продукции.

При первом способе сумму  списанных управленческих расходов надо записать в строке 040, при втором способе — в строке 020, а по строке 040 поставить прочерк. Управленческие расходы показывают в Отчете также в круглых скобках.

 

Прибыль (убыток) от продаж (строка 050)

По строке 050 записывают финансовый результат (прибыль или убыток) от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг. Получить его можно, если из выручки от продаж (строка 010) вычесть себестоимость проданных товаров (строка 020), коммерческие (строка 030) и управленческие (строка 040) расходы. Если в итоге получится убыток, то его сумму надо показать в Отчете в круглых скобках.

ПРОЧИЕ ДОХОДЫ И РАСХОДЫ

Проценты к получению (строка 060)

Здесь надо отразить сумму  процентов, которые причитаются  фирме:

• по займам, которые она предоставила другим организациям;
• по банковским вкладам, депозитам;
• по государственным ценным бумагам.

В бухгалтерском учете  эти суммы отражаются по кредиту  счета 91 субсчет «Прочие доходы».

Проценты к уплате (строка 070)

По строке 070 надо записать сумму процентов, которую организация должна заплатить:

• по полученным кредитам и займам. Что касается заемных средств, взятых на покупку имущества, то по этой строке отражаются только проценты, которые были начислены после принятия имущества к учету. До этого момента проценты включаются в первоначальную стоимость приобретенных основных средств, материалов, товаров;
• по купленным облигациям и акциям.

В бухгалтерском учете  эти суммы отражены по дебету счета 91 субсчет «Прочие расходы». В  Отчете их следует привести в круглых  скобках.

Доходы от участия  в других организациях (строка 080)

Эту строку заполняют  те фирмы, которые получают доходы от участия в уставных капиталах других организаций.

Однако если для фирмы  доходы от участия в уставных капиталах  других предприятий являются постоянными, то по решению руководства такие поступления могут быть классифицированы как доходы от обычных видов деятельности. Тогда их следует показать по строке 010.

Прочие операционные доходы (строка 090)

Здесь записывают прочие операционные доходы фирмы. Это доходы, не отраженные по строкам 060, 080. Сюда также относится выручка от продажи или от сдачи в аренду основных средств, нематериальных активов и другого имущества, если такая выручка не является доходом от обычных видов деятельности. При этом по строке 090 следует показывать выручку-нетто (за минусом НДС и т. д.).

Прочие операционные расходы (строка 100)

В данной строке указывают  прочие операционные расходы, то есть не отраженные по строке 070 и не отнесенные к расходам по обычным видам деятельности. Например, это:

• затраты по сдаче имущества в аренду (ремонт, коммунальные платежи);
• расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств, нематериальных активов;
• расходы по оплате услуг кредитных организаций;
• налоги (сборы), которые уплачивают за счет финансовых результатов (налог на имущество, налог на рекламу).

По строке 100 также  отражают отчисления в оценочные  резервы (например, в резерв под снижение стоимости материальных ценностей, резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, резерв по сомнительным долгам).

Сумму в строке 100 указывают  в Отчете в круглых скобках.

Внереализационные доходы (строка 120)

К внереализационным  доходам фирмы относят поступления, которые поименованы в пункте 8 ПБУ 9/99. Это, например, штрафы и неустойки, полученные фирмой от контрагентов за нарушение ими условий договоров; убытки, возмещенные фирме; стоимость безвозмездно полученного имущества; положительные курсовые разницы; суммы кредиторской и депонентской задолженностей, по которым истек срок исковой давности, и прочие внереализационные доходы.

Обратим внимание еще  на один вид внереализационных доходов - прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году. Минфин России в письме от 23 августа 2004 г. № 07-05-14/219 разъяснил, как отразить в бухгалтерском учете эту прибыль с учетом требований ПБУ 18/02.

Во-первых, заниженный в  прошлом доход или завышенный расход в текущем периоде надо отразить как внереализационный доход. Во-вторых, этот доход рассматривается как постоянная разница, которая формирует постоянное налоговое обязательство. Отражают его в учете записью:

Дебет 99 субсчет «Постоянное  налоговое обязательство»;

Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» - начислено постоянное налоговое обязательство.

Внереализационные расходы (строка 130)

Что относится к внереализационным расходам, сказано в пункте 12 ПБУ 10/99. Это штрафы, пени, неустойки, которые фирма должна заплатить за нарушение условий договоров; убытки, возмещаемые другим фирмам; отрицательные курсовые разницы; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности или должник признан банкротом; сумма уценки запасов, готовой продукции, товаров; судебные расходы и т. д.

Сюда также относятся  все непроизводственные расходы  организации, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль. Например, затраты на благотворительность, спортивные и культурно-просветительские мероприятия, расходы на отдых и развлечения и т. п.

Кроме того, здесь показывают убытки прошлых лет, выявленные в  отчетном году. В письме от 23 августа 2004 г. № 07-05-14/219 Минфин России разъяснил, как отразить в бухгалтерском учете излишне учтенные доходы и неучтенные расходы прошлых лет, выявленные в отчетном году, с учетом требований ПБУ 18/02.

Завышенный в прошлом  доход или заниженный расход нужно  отразить в бухгалтерском учете как внереализационный расход. Он рассматривается как постоянная разница, которая формирует постоянный налоговый актив. В бухгалтерском учете его отражают так:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»;

Кредит 99 субсчет «Постоянный налоговый актив» - отражен постоянный налоговый актив.

Сумму внереализационных  расходов в Отчете надо указать в  круглых скобках.

Прибыль (убыток) до налогообложения (строка 140)

Здесь показывают финансовый результат деятельности предприятия  за 2004 год. Получить его можно по следующей формуле:

прибыль (убыток) от продаж (строка 050)

+ проценты к получению  (строка 060)

- проценты к уплате (строка 070)

+ доходы от участия  в других организациях (строка 080)

+ прочие операционные  доходы (строка 090)

- прочие операционные расходы (строка 100)

+ внереализационные доходы (строка 120)

- внереализационные расходы (строка 130).