Субъекты предпринимательской деятельности

Вознаграждение  комиссионера отражают на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Оно  является для комиссионера базой  для начисления НДС, а также тем  доходом, который учитывают при  расчете налога на прибыль.

Все посредники уплачивают НДС, исходя из суммы своего вознаграждения. Исключения из этого правила составляет реализация следующих освобожденных  от налогообложения (п.2 ст.156 НК РФ) видов товаров (работ, услуг):

• по сдаче в аренду помещений иностранным гражданам и аккредитованным в Российской Федерации организациям;
• по реализации медицинских товаров по утвержденному правительством перечню (пп.1 п.2 ст.149 НК РФ);
• по реализации похоронных принадлежностей (по утвержденному правительством перечню) и услуг с этим связанных (пп.8 п.2 ст.149 НК РФ);
• по реализации изделий народных художественных промыслов (за исключением подакцизных товаров), образцы которых зарегистрированы в порядке, установленном правительством (пп.6 п.3 ст.149 НК РФ).

При расчете налога на прибыль из дохода комиссионера (без НДС) вычитают расходы фирмы. Суммы, которые возмещает комитент, комиссионер не имеет право включать ни в доходы, ни в затраты (пп.9 п.1 ст.251 НК РФ, п.9 ст.270 НК РФ). Также не начисляют НДС с сумм, поступающих от комитента в счет оплаты за покупаемые комиссионером товары (работы, услуги), не принимается к вычету налог со стоимости приобретенной для комитента продукции.

Бухгалтерский учет у комиссионера операций по реализации имущества  комитента  без участия  в расчетах

Если комиссионер  не принимает участия в расчетах,  выручка от продажи товара  зачисляется  покупателю непосредственно на счет  организации, выступающей в качестве комитента. Соответственно, средства в оплату причитающегося посреднику вознаграждения по договору и (или) в счет возмещения понесенных им расходов по выполнению обязательств по договору перечисляются комитентом на счет или вносятся в кассу организации-посредника.

Реализация полученных на комиссию материальных ценностей без  участия посредника в расчетах оформляется  в бухгалтерском учете следующими проводками:

Дебет 004 - на стоимость полученных от комитента на реализацию товаров;

Кредит 004 - передача материальных ценностей их покупателю;

 
          Дебет  26, 44 Кредит 60, 76, 70, 69 и т.д. - на величину расходов, связанных с оказанием посреднических услуг;

Дебет76, субсчет "Расчеты  с комитентом по возмещению расходов", Кредит 60, 76 и т.д. - отражение расходов, непосредственно связанных с оказанием комиссионером посреднических услуг и подлежащих возмещению комитентом;

Дебет 62, субсчет "Расчеты с комитентом (принципалом, доверителем) по комиссионному вознаграждению", Кредит 90, субсчет "Выручка", - отражение комиссионного вознаграждения, причитающегося к получению комиссионером согласно договору (включая НДС);

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС", - на сумму НДС с причитающегося к получению комиссионного вознаграждения;

Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж", Кредит 26, 44 - списание расходов, связанных с оказанием посреднических услуг;

Дебет 51 Кредит 62, субсчет "Расчеты с комитентом по комиссионному вознаграждению", - на сумму денежных средств, полученную от заказчика в оплату вознаграждения посредника, предусмотренного договором;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с комитентом по возмещению расходов", - на сумму денежных средств, полученную посредником от комитента в счет возмещения расходов, непосредственно связанных с выполнением поручения по договору.

Бухгалтерский учет у комиссионера c участием в расчетах

a) комиссионер продает имущество комитента

Дебет 004 – Отражено за балансом имущество, поступившее от комитента;

Дебет 51 (50) Кредит 62 – Получены деньги от реализации товара;

Дебет 62 Кредит 76 с/сч «Расчеты с комитентом» – Отражена продажа товара комиссионером;

При реализации имущества  его стоимость нужно списать  с забалансового счета:

Кредит 004 – Имущество передано покупателю;

Дебет 76 Кредит 51 – Оплачены расходы комиссионера, связанные с реализацией, которые возмещаются комитентом;

Дебет 76 с/сч «Расчеты с комитентом» Кредит 76 – Отражена задолженность комитента по расходам;

Дебет 76 с/сч «Расчеты с комитентом» Кредит 90 – Начислено вознаграждение комиссионера;

Дебет 90 Кредит 68 – Начислен НДС с вознаграждения комиссионера;

Дебет 76 с/сч «Расчеты с комитентом» Кредит 51 – Комитенту перечислена выручка от продажи за вычетом вознаграждения комиссионера и компенсации расходов

б) комиссионер  приобретает имущество для комитента

При получении товара в  бухгалтерском учете комиссионера показывается задолженность по оплате товара продавцу за счет средств заказчика  записью по Д76 К60

Поэтому приобретение посредником  имущества для заказчика оформляется  в бухгалтерском учете следующими проводками:

Д 51 К 76, субсчет "Расчеты с комитентом по приобретению имущества", - на сумму денежных средств, полученную от комитента для приобретения в его интересах имущественных ценностей;

Д 76, субсчет "Расчеты  с комитентом по приобретению имущества", К 60 - отражение суммы задолженности перед продавцом (поставщиком) за приобретенные у него имущественные ценности;

Д 002 - на стоимость приобретенных и принятых к учету материальных ценностей, подлежащих передаче заказчику;

Д 60 К 51 - оплата стоимости приобретенных материальных ценностей;

К  002 - передача приобретенных ценностей комитенту;

Д 76, субсчет "Расчеты с комитентом по комиссионному вознаграждению", К 90, субсчет "Выручка", - на сумму вознаграждения (включая НДС), причитающуюся к получению посредником на основании заключенного договора;

Д90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К 68, субсчет "Расчеты по НДС", - на сумму НДС с комиссионного вознаграждения;

Д51 К 76, субсчет "Расчеты с комитентом по комиссионному вознаграждению", - на сумму денежных средств, полученную от комитента в счет оплаты комиссионного вознаграждения.

Посредник может  рассчитаться за поставленные материальные ценности векселем, полученным от комитента. В данном случае факт передачи владения на ценную бумагу (вексель с бланковым  индоссаментом) сам по себе не свидетельствует  о переходе права собственности  на эту ценную бумагу. Характер прав приобретателя на передаваемые ценные бумаги определяется с учетом соглашения, заключенного между ним и передающим имущество лицом. На это указано  в п. 5 Обзора практики разрешения споров, связанных с применением норм о договоре о залоге и иных обеспечительных сделках с ценными бумагами, доведенного до судов Информационным письмом Президиума ВАС РФ от 21.01.2002 N 67.

Учитывая вышеприведенные  положения, вплоть до передачи векселя  заказчика покупателю он является собственностью комитента (принципала, доверителя). Полученный от комитента вексель может быть учтен посредником на забалансовом счете 002.

В любом случае оплачивать сумму НДС с приобретаемого имущества посреднику придется денежными средствами. В связи с этим в бухгалтерском учете исполнителя расчеты с использованием в расчетах векселя комитента (принципала, доверителя) оформляются следующими проводками:

Д-т забалансового счета 002 - принятие к учету векселя, полученного от комитента (принципала, доверителя);

Д-т 76, субсчет "Расчеты с комитентом по приобретению имущества", К-т 60 - отражение суммы задолженности перед продавцом (поставщиком) за приобретенные у него имущественные ценности;

Д-т забалансового счета 002 - на стоимость приобретенных и принятых к учету материальных ценностей, подлежащих передаче комитенту;

К-т забалансового счета 002 - передача векселя комитента продавцу (поставщику);

Д-т 60 К-т 76, субсчет "Расчеты с комитентом по приобретению имущества", - оплата задолженности за приобретенные материальные ценности векселем комитента;

Д-т 60 К-т 51 - оплата сумм НДС со стоимости приобретенных материальных ценностей денежными средствами;

К-т забалансового счета 002 - передача приобретенных ценностей комитенту;

Д-т 76, субсчет "Расчеты с комитентом по комиссионному вознаграждению", К-т 90, субсчет "Выручка", - на сумму вознаграждения (включая НДС), причитающуюся к получению посредником на основании заключенного договора комиссии;

Д-т 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", К-т 68, субсчет "Расчеты по НДС", - на сумму НДС с комиссионного вознаграждения.²⁷

Бухгалтерский учет у комитента

Товары, переданные комиссионеру для реализации, учитываются  у комитента на счете 45 «Товары отгруженные». Выручка отражается на счете 90 «Продажи» в момент перехода права собственности, который комиссионер обязан указать в своем отчете.

После реализации товара комитент выписывает в двух экземплярах  счет-фактуру на имя комиссионера, где указывает те же данные, что  и в документе, который посредник  выставил покупателю.

В случае, когда  товары приобретает комиссионер  от своего имени, основанием для принятия НДС к вычету будет счет-фактура, выписанный посредником. Такой документ комитент должен зарегистрировать в  Книге покупок и журнале полученных счетов-фактур.

а) комитент продает товары через комиссионера

Дебет 45 Кредит 41 – Товары переданы комиссионеру на реализацию;

Дебет 62 Кредит 90.1 – Отражена выручка от продажи товаров через  комиссионера ;

Дебет 90.2 Кредит 68 – Начислен НДС от реализации;

Дебет 90.2 Кредит 45 – Списана себестоимость реализованных товаров;

Дебет 41 Кредит  45- оприходован некачественный товар, возвращенный покупателем.

Дебет 62 Кредит 90.1- сторнирована  выручка от продажи возвращенного товара

Дебет 90.2 Кредит 45- сторнирован расход  в виде  покупной стоимости проданного товара  после его возврата.

Дебет  68 Кредит 90- скорректирован  НДС по реализации возвращенного товара.

Дебет 44 Кредит 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» – Начислено вознаграждение комиссионеру;

Дебет 19 Кредит 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» – Принят к вычету НДС по вознаграждению;

Дебет 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» Кредит 62 – Зачтена задолженность покупателей;

Дебет 68 Кредит 19 – Принят НДС к вычету по вознаграждению комиссионера;

Дебет 51 Кредит 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» – На расчетный счет получены деньги от продажи товаров.²⁸

б) комитент приобретает товары через комиссионера

Дебет 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» Кредит 51 – Перечислен денежные средства комиссионеру на приобретение товара;

Дебет 41 Кредит 60 – Получены товары от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60 – Начислен НДС по приобретенным товарам;

Дебет 10 Кредит 60 – Вознаграждение комиссионера включено в стоимость товаров;

Дебет 19 Кредит 60 – Начислен НДС по вознаграждению;

Дебет 60 Кредит 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» – Зачтена задолженность перед поставщиком;

Дебет 60 Кредит 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» – Зачтена задолженность перед комиссионером;

Дебет 68 Кредит 19 – Принят к вычету НДС;

Дебет 51 Кредит 76 с/сч «Расчеты с комиссионером» – Получен остаток денежных средств.