Система внутреннего контроля (СВК)

Объективность внутреннего  аудитора обеспечивается степенью его  независимости в структуре управления экономического субъекта. Это требование к внутреннему аудитору, как правило, обеспечивается тем, что он подчиняется  и обязан представлять отчеты только назначившему его руководству и (или) собственникам и независим  от руководителей проверяемых филиалов экономического субъекта, структурных  подразделений, органов внутреннего  контроля и т.п.

Аудитор должен составить  программу оценки внутреннего аудита и отразить в своей рабочей  документации выводы, касающиеся конкретной работы внутреннего аудитора, которая  была протестирована, изучена и оценена.

При формировании оценки внутреннего  аудита на стадии планирования следует  учитывать его:

1. организационный статус – положение службы внутреннего аудита в системе управления экономического субъекта, возможности и способность этой службы быть объективной и независимой, наличие или отсутствие иных обязанностей, действие сдерживающих факторов и ограничений, накладываемых руководством и (или) собственниками экономического субъекта на внутренний аудит (в идеальной ситуации служба внутреннего аудита подчиняется только высшему руководству или собственникам экономического субъекта);
2. компетентность – профессиональное образование и навыки (опыт работы) аудиторов, политика найма, обучения и повышения квалификации сотрудников службы внутреннего аудита, степень понимания ими стоящих задач и проблем;
3. профессиональный уровень – состояние планирования, контроля и документирования работы внутреннего аудита, наличие и содержание соответствующих положений по внутреннему аудиту, рабочих программ и рабочей документации;
4. функциональные рамки – содержание и объем работы, которую выполняет служба внутреннего аудита;
5. уровень значимости – рассматриваются и принимаются ли к исполнению руководством и (или) собственниками экономического субъекта рекомендации внутреннего аудита.

После оценки деятельности внутреннего аудита на стадии планирования аудиторская организация должна решить: может или не может быть использована работа внутреннего аудита для целей внешнего аудита.

Если аудиторская организация  решит использовать работу внутреннего  аудита, она должна продолжить изучение этой работы, ознакомиться с рабочими документами внутреннего аудита и убедиться в том, что:

1. соответствующие программы и объем работы внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудитора;
2. работа внутренних аудиторов проводится по плану и документально оформляется;
3. выводы (заключения) внутренних аудиторов достаточно обоснованы полученными ими данными и соответствуют существующим обстоятельствам, а содержание отчетов, подготовленных внутренними аудиторами, соответствует результатам выполненной ими работы;
4. зоны повышенных рисков, известные специалистам экономического субъекта, учитываются при планировании работ и проверяются внутренним аудитором;
5. отношение руководства и (или) собственников к замечаниям, предложениям и вопросам внутренних аудиторов конструктивное.

Содержание, сроки и объем  проверок конкретной работы внутреннего  аудита зависят от оценки внешним  аудитором аудиторского риска, существенности объекта проверки и предварительной  оценки службы внутреннего аудита. Такие проверки могут включать в  себя тестирование объектов, уже проверенных  внутренним аудитом, проверку других интересующих объектов, наблюдение за процедурами  внутреннего аудита, иные приемы проверки по усмотрению аудитора.

Согласно разделу «Взаимодействие  аудиторской организации со службой  внутреннего аудита экономического субъекта» аудиторская организация  имеет право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами.

Для эффективного использования  работы внутреннего аудита аудиторской  организации предлагается:

1. рассмотреть план работы службы внутреннего аудита за интересующий период и обсудить этот план на возможно более ранней стадии аудита;
2. определить порядок встреч с сотрудниками службы внутреннего аудита;
3. заранее договориться о сроках проведения работ, объеме аудиторской выборки, уровнях тестов, методах определения выборки и порядке документального оформления выполненной работы, которая будет проведена внутренними аудиторами.

В случае использования работы внутренних аудиторов на эффективность  аудиторской проверки могут повлиять:

1. взаимная координация планов аудиторской проверки;
2. обмен отчетами;
3. регулярные рабочие встречи;
4. свободный и открытый взаимный доступ к рабочей документации;
5. совместное представление отчетов руководству и (или) собственникам экономического субъекта;
6. общий порядок документирования аудита.

Аудиторская организация  информирует руководство и (или) собственников экономического субъекта и, возможно, руководителя службы внутреннего  аудита о любых обнаруженных факторах, которые могут быть использованы для повышения эффективности  и результативности работы внутреннего  аудита в будущем.

Аудиторская организация  несет полную ответственность за выдачу аудиторского заключения, письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам аудита, а также за определение содержания, сроков и объема аудиторских процедур. Эта ответственность не уменьшается, если используются какие-либо результаты работы внутреннего аудита.

Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые непосредственно относятся  к системе бухгалтерского учета, и включает в себя контрольную  среду.

Под контрольной средой подразумеваются  осведомленность и действия руководства  аудируемого лица, направленные на установление и поддержку системы внутреннего контроля, а также понимание важности такой системы. Контрольная среда влияет на эффективность конкретных средств контроля и включает в себя следующие составляющие:

1. стиль и основные принципы управления данным аудируемым лицом;
2. его организационную структуру;
3. распределение ответственности и полномочий;
4. осуществляемую кадровую политику;
5. порядок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности для внешних пользователей;
6. порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;
7. обеспечение соответствия хозяйственной деятельности аудируемого лица требованиям законодательства;
8. наличие и особенности организации работы ревизионной комиссии, службы внутреннего аудита в составе органа управления аудируемого лица.

К процедурам контроля, принятым руководством аудируемого лица, относятся:

1. подотчетность одних работников другим;
2. внутренние проверки и сверки данных по вопросам финансово-хозяйственной деятельности;
3. сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями (инвентаризация);
4. сравнение данных, полученных из внутренних источников, с данными внешних источников информации;
5. проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей;
6. контроль за прикладными программами и компьютерными информационными системами, в том числе посредством установления контроля за изменениями компьютерных программ и за доступом к файлам данных, за правом доступа при вводе и выводе информации из системы;
7. ограничение доступа к активам и записям;
8. сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями.

В процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности аудитор  уделяет внимание только тем основным целям и конкретным процедурам в  системах бухгалтерского учета и  внутреннего контроля, которые имеют  отношение к процессу подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности. Понимание соответствующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля наряду с оценкой неотъемлемого  риска, риска средств контроля и  учетом иной информации позволяет аудитору:

1. определять виды существенный искажений, которые могут встретиться в финансовой (бухгалтерской) отчетности;
2. учитывать факторы, которые влияют на риск появления существенных искажений;
3. разрабатывать надлежащие аудиторские процедуры.

Средства внутреннего  контроля, имеющие отношение к  системе бухгалтерского учета, содействуют достижению следующих целей:

1. осуществление операций по общему или специальному разрешению руководства;
2. своевременный учет всех операций и прочих событий в точных суммах, на надлежащих счетах и в должные отчетные периоды, с тем чтобы сделать возможной подготовку финансовой (бухгалтерской) отчетности в соответствии с установленным порядком;
3. возможность доступа к активам и записям только по разрешению руководства;
4. регулярное сопоставление учтенных активов с активами, имеющимися в наличии, и принятие надлежащих мер в отношении любых расхождений.

Характер, временные рамки  и объем процедур, выполняемых  аудитором для понимания систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля, изменяются в зависимости  от многих факторов, в том числе:

1. от объема и характера деятельности, территориального расположения, структуры аудиторского лица, а также эффективности его компьютерной системы;
2. соображений, связанных с понятием существенности;
3. применяемых средств внутреннего контроля;
4. формы и содержания документирования аудируемым лицом конкретных средств внутреннего контроля;
5. аудиторской оценки неотъемлемого риска.

Для разработки плана аудиторской  проверки аудитору нужно получить достаточное  понимание процедур (средств) контроля. При этом аудитору следует учитывать  информацию о наличии или отсутствии процедур контроля, полученную в ходе изучения контрольной среды и  системы бухгалтерского учета, для  определения необходимости дополнительного  изучения этих процедур. Так как  процедуры контроля находятся в  тесной взаимосвязи с контрольной  средой и системой бухгалтерского учета, некоторые знания относительно данных процедур могут быть приобретены  в процессе изучения аудитором контрольной  среды и системы бухгалтерского учета. При разработке общего плана  аудита не требуется понимания всех процедур контроля.

Предварительная оценка риска  средств контроля представляет собой  процесс установления эффективности  систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля аудируемого лица с точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных искажений. Определенный риск средств контроля всегда имеет место в силу ограничений, присущих любой системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

Получив понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля, аудитор должен провести предварительную оценку риска средств  контроля на уровне предпосылок подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждому существенному остатку на счете бухгалтерского учета или группе однотипных операций.

По некоторым или всем предпосылкам подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности риск средств контроля обычно оценивается аудитором как высокий  в том случае, когда:

1. системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица неэффективны;
2. оценка эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица нецелесообразна.

Предварительная оценка риска  средств контроля в отношении  предпосылки подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности должна быть высокой, за исключением случаев, когда  аудитор:

1. может указать соотносимые с данной предпосылкой конкретные средства внутреннего контроля, которые с определенной вероятностью будут предотвращать или обнаруживать и исправлять существенные искажения;
2. планирует проводить тесты средств контроля для подтверждения оценки.

В рабочих документах аудитору необходимо изложить:

1. свое понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица;
2. оценку риска средств контроля.

Оценка риска средств  контроля ниже высокой также должна быть обоснована в рабочих документах.

Существуют различные  методы документирования информации, имеющей отношение к системам бухгалтерского учета и внутреннего  контроля. Выбор конкретного метода является предметом аудиторского суждения. Обычные методы, применяемые по отдельности  или в сочетании друг с другом, подразумевают использование повествовательного (текстового) описания, вопросников, контрольных перечней и блок-схем. Размер и сложность структуры аудируемого лица, а также характер его систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля оказывают влияние на форму и объем документации. Как правило, чем сложнее эти системы и чем объемнее аудиторские процедуры, тем больше объем документации аудитора.