Российская бухгалтерская отчетность и отчетность по МСФО: общие черты и различия

2.2 Специфика бухгалтерского  баланса и отчета  о прибылях и  убытках по МСФО

Баланс предназначен для представления информации, необходимой для оценки ресурсов организации, финансовой структуры, ликвидности и платежеспособности, способности адаптироваться к изменениям окружающей среды.  
К статьям, подлежащим обязательному отражению в балансе, относятся:

• основные средства,
• инвестиционное имущество,
• нематериальные активы,
• финансовые активы,
• инвестиции,
• биологические активы,
• запасы,
• торговая и прочая дебиторская (и кредиторская) задолженность,
• денежные средства и их эквиваленты,
• оценочные и финансовые обязательства,
• обязательства и активы по налоговым платежам (текущие и отложенные),
• капитал и резервы, доля меньшинства.

В отчете эти  статьи группируются по видам активов, обязательств и капитала. Для того чтобы быть признанными в балансе, активы и обязательства должны соответствовать  определению, удовлетворять критериям  признания элементов и быть правильно  классифицированы.  
 
Капитал представляет собой разность между активами и обязательствами. С другой стороны, капитал можно охарактеризовать как сумму нераспределенной прибыли и уставного капитала. Поэтому, капитал классифицируется в балансе следующим образом:

• средства, внесенные акционерами,
• нераспределенная прибыль,
• резервы (часть нераспределенной прибыли и корректировки, обеспечивающие поддержание капитала).

Прибыль представляет собой остаточную величину, которая  получается после вычета расходов из доходов.  
 
Согласно МСФО 1, кроме перечисленных выше обязательных статей, дополнительно в балансе или в примечаниях к отчетности, организация обязана раскрыть расшифровку акционерного капитала и описание резервов, созданных в рамках собственного капитала.

Решение о выделении  в балансе того или иного показателя должно принимать руководство предприятия, основываясь на существенности статьи, целесообразности обособленного ее отражения и интересах пользователей  отчетности.

В соответствии с МСФО в балансе можно не разделять  активы и обязательства на долгосрочные и краткосрочные, однако в отчетности должно раскрываться, какие активы или обязательства будут погашены (реализованы или использованы) в  течение 12 месяцев после отчетной даты.

Российская форма  баланса заведомо предусматривает  разделение активов и обязательств на долгосрочные и краткосрочные. Чаще всего предприятия не отступают  от установленной формы, не добавляют  строки в баланс и не удаляют лишние.

В балансе по МСФО, как правило, нет пустых строк, они просто удаляются.

Отчет о прибылях и убытках предназначен для представления информации, необходимой для оценки потенциальных изменений в экономических ресурсах, которые организация будет контролировать в будущем; прогнозирования способности создавать потоки денежных средств за счет имеющейся ресурсной базы; формирования суждения об эффективности использования ресурсов. 
 
В обязательном порядке в отчете о прибылях и убытках должны содержаться статьи:

• выручка;
• затраты по финансированию;
• доля организации в прибыли или убытках ассоциированных компаний;
• прибыль или убыток до налогообложения;
• расходы по уплате налога;
• доля меньшинства; прибыль (убыток).

Эти статьи отражаются в отчете о прибылях и убытках  по видам доходов и расходов.  
 
В МСФО существует два варианта представления расходов (разбиение расходов на подклассы). В зависимости от того, какие для удобства анализа отчета пользователями подклассы выделяются, отчет составляется в одной из двух форм (Приложение 1).

В российской практике используется классификация затрат по функциональному назначению. 
 

Глава 3: Сравнительная характеристика бухгалтерской отчетности по российским стандартам и МСФО

3.1 Сходства и различия 

     Различия  представления информации в российской бухгалтерской отчетности и финансовой отчетности в соответствии с МСФО (см. Приложение 2).

            Существуют значительные различия в расчете показателей  российской бухгалтерской отчетности и финансовой отчетности по МСФО. Несмотря на незначительные внешние отличия  форм российской бухгалтерской отчетности от рекомендуемых форматов МСФО, в порядке расчета показателей, включаемых в отчетные формы. Эти различия можно классифицировать как:

- различия в  понятийном аппарате, определяющие  расхождения в признании активов,  обязательств, доходов и расходов  в целях бухгалтерского учета,  для формирования отчетности;

- различия в  подходах к оценке отдельных  видов активов, обязательств, капитала, доходов и расходов (в том числе  учет справедливой стоимости);

- различия в  подходах к денежному измерению  активов, обязательств, доходов и  расходов в России и в системе  МСФО (учет инфляционных процессов);

- различия в  возможности использования аналитических  методов (например, дисконтирование), призванных уточнить оценку активов,  обязательств, собственного капитала, доходов и расходов.

          Различия в понятийном аппарате  должны рассматриваться с точки  зрения концептуального различия  практики российского бухгалтерского  учета и требований международных  стандартов.  При этом следует  учитывать, что определения доходов  и расходов в российской системе  регулирования бухгалтерского учета  и МСФО отличаются несущественно.  Основное концептуальное различие заключается в том, что записи на счетах в российском учете вносятся на основе оправдательных (юридических) документов, а в системе МСФО - на основе экономически обоснованного профессионального суждения. Учитывая сохранившуюся тесную привязку текущего бухгалтерского учета и форм российской отчетности, сложно предположить возможность российской отчетности отвечать требованию приоритета содержания. Отсутствие же определения активов, обязательств и капитала в российской системе бухгалтерского учета создает дополнительные трудности при трансформации. Затрудняет трансформацию и несоответствие практики российского бухгалтерского учета нормативным актам, выпускаемым по Программе реформирования системы бухгалтерского учета в России. В большинстве случаев бухгалтерский учет ведется в соответствии с налоговым законодательством, а не рекомендациями Министерства финансов РФ.

          Во многих случаях требования  налогового законодательства и

рекомендаций  в виде Положений по бухгалтерскому учету существенно различаются.

            Назовем только отдельные области  несоответствия:

-  учет основных  средств и амортизации;

-  учет нематериальных  активов;

-  учет материалов;

-  учет незавершенного  производства;

-  учет готовой  продукции.

            При существующих различиях между  бухгалтерским и налоговым учетом  при трансформации российской  отчетности требуется и большое  число корректировок, поскольку  российские ПБУ тесно связаны  с нормами МСФО.  Различия в  подходах к оценке отдельных  видов активов, обязательств, капитала, доходов и расходов связаны прежде всего с неразвитостью российской системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. Хотя в отдельных случаях методические рекомендации Минфина РФ и ПБУ предусматривают подход к оценке учетных объектов, соответствующий МСФО, Однако на практике выполнение этих рекомендаций затруднено. Различия в денежной оценке учетных объектов в российской практике и МСФО объясняются тем, что в России нет должного учета инфляции и влияния изменения цен. В системе МСФО указанным проблемам посвящены три стандарта: МСФО 15 «Информация, отражающая влияние изменения цен», МСФО 21 «Влияние изменений валютных ресурсов», МСФО 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции». Все указанные стандарты в разной степени используются при трансформации бухгалтерской отчетности в формат МСФО. Наибольшее влияние на динамику показателей российской отчетности оказывает применение МСФО 29. [6]

3.2 Проблемы, возникающие  при составлении  отчетности по  МСФО

Переход на международные  стандарты финансовой отчётности нельзя рассматривать как единственную цель реформирования. В действительности реформа должна быть гораздо глубже и заключаться в построении эффективной  надстройки над новым типом хозяйственных  отношений в России. В итоге  должна быть создана среда, обеспечивающая формирование полезной и объективной  информации о финансовом положении  и результатах деятельности компаний.[5] Невозможность перехода на МСФО «в один день» обусловлена необходимостью осуществления целого комплекса взаимосвязанных мероприятий. Поэтому естественно, что в процессе реформирования будут возникать многочисленные сложности. Можно выделить ряд сложностей, препятствующих реформированию.

Постоянное обновление МСФО – в последние несколько  лет МСФО претерпевают серьёзные  концептуальные изменения и по существу представляют нечто вроде «движущейся  мишени», попасть в которую –  задача, нелёгкая даже для очень  опытного стрелка. С одной стороны, необходимо своевременно адаптировать новые термины МСФО в российскую юридическую терминологию. С другой стороны, для того, чтобы избежать морального устаревания отечественных  стандартов, в процессе их разработке Минфину необходимо параллельно  отслеживать все текущие проекты  и разработки КМСФО.

Необходимость понижения в отдельных случаях  статуса разрабатываемого документа  – например, вместо Положения по доверительному управлению Минфин выпустил Указания по отражению в бухучёте операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом и договора простого товарищества, т.е. вместо документа второго уровня был принят документ третьего уровня системы нормативного регулирования  бухучёта. То же самое произошло  в отношении положения «Прибыль на акцию». Пока еще не приняты поправки в Федеральный закон «О бухгалтерском  учете», призванные закрепить значительные изменения, произошедшие в последнее  время в российском учете.

«Человеческий»  фактор – средний уровень знаний бухгалтеров и аудиторов, принимающих  участие в подготовке и выражении  мнения об отчетности, подготовленной в соответствии с МСФО, остается низким. По сути квалифицированные  аудиторские и консалтинговые услуги в этой области могут оказывать  лишь компании большой «четверки», работающие в России и несколько  самых крупных российских компаний. Руководители компаний зачастую также  негативно относятся к МСФО, поскольку  это может потребовать значительных затрат. [10]

Недостаточное применение на практике новых стандартов учета. В результате опроса членов Института  профессиональных бухгалтеров выяснилось, что ряд принятых ПБУ до сих  пор не используются для подготовки отчетности. Как правило, это ПБУ  расчетного характера, требующие профессионального  суждения со стороны бухгалтера - ПБУ 7/98 «События после отчетной даты», ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной  деятельности», ПБУ 11/2000 «Информация  об аффилированных лицах», ПБУ 12/2000 «Информация  по сегментам».

Ориентация бухучёта на требования налоговых органов  остаётся одним из главных препятствий  на пути реформирования. Зачастую руководители предприятий опасаются, что в  результате внедрения МСФО и перехода на предельно прозрачную финансовую отчётность у них не останется  резерва для ухода от налогообложения. Необходимо окончательно развести бухгалтерский  учёт и налоговую отчётность. Предприятия  должны делать налоговую отчётность исходя из налоговых законов, и исключительно  для целей налогообложения, а  бухгалтерский учёт вести исключительно  в своих интересах. Тогда не возникнет  дуализма учёта и появится возможность  глубокого всестороннего анализа  деятельности собственно предприятия.

Отсутствие отраслевых указаний по применению новых правил бухгалтерского учёта – этот сложный  момент связан с недостатками самих  международных стандартов, к которым  относят обобщённый характер МСФО и  отсутствие подробных интерпретаций  и конкретных примеров приложения стандартов к конкретным ситуациям (например, специфика  учета в нефтегазовом секторе). В  ПБУ также приводится лишь общее  описание методов учёта тех или  иных операций, а прежняя практика, когда союзные министерства и  ведомства разрабатывали на базе правил Минфина отраслевые указания, отсутствует. Данный пробел должен быть восполнен Институтом профессиональных бухгалтеров и другими объединениями  бухгалтеров и аудиторов. [7]