Организация финансового учета основных средств

    В отличие от материалов, сырья, МБП, по которым НДС возмещается из бюджета  после их оприходования и оплаты, для возмещения НДС по основным средствам  недостаточно оприходования их на счет 08 и оплаты. Одним из необходимых  условий является также ввод основных средств в эксплуатацию с обязательным составлением акта приемки-передачи по форме № ОС-1.

    При приобретении автомобиля должен быть уплачен в дорожные фонды налог  на приобретение автотранспортного  средства в размере 20 процентов от стоимости объекта без НДС. Сумма  налога на приобретение автотранспортных средств отражается по дебету счета 08 и кредиту счета 67, эта сумма  увеличивает первоначальную стоимость  основного средства.

    При приобретении основных средств у  физических лиц, в том числе у  предпринимателей без образования  юридического лица, НДС к зачету не принимается, а включается в первоначальную стоимость, поскольку физические лица не являются плательщиками НДС.

    При приобретении объекта непроизводственного  назначения (для медпункта, базы отдыха и других целей) НДС относится  на собственные источники.

    Дальнейшая  схема бухгалтерских проводок выглядит следующим образом:

• Д-т 08 К-т 76 4175 — отнесена плата за регистрацию при приобретении основного средства на увеличение первоначальной стоимости;
• Д-т 76 К-т 51 4175 — оплачен регистрационный сбор;
• Д-т 08 К-т 60 15000 — отражена стоимость услуг подрядной организации по монтажу оборудования (в том числе НДС);
• Д-т 60 К-т 51 15000 — оплачены услуги подрядной организации;
• Д-т 08 К-т 60 4500 — отражена стоимость услуги подрядной транспортной организации по доставке объекта основных средств (в том числе НДС);
• Д-т 60 К-т 51 4500 — оплачены услуги сторонней транспортной организации;
• Д-т 08 К-т 60 6000 — получены консультационные услуги;
• Д-т 60 К-т 51 6000 — оплачены консультационные услуги;
• Д-т 08 К-т 76 12000 — отражены посреднические услуги сторонней организации;
• Д-т 76 К-т 51 12000 — оплачены посреднические услуги.

    Так же на первоначальную стоимость основных средств могут быть отнесены другие затраты, непосредственно связанные  с их приобретением, как то: регистрационные  сборы, государственная пошлина, страховая  пошлина, страховые платежи, оплата услуг оценщиков. В Методических указаниях не содержится исчерпывающего перечня таких затрат. Главный  критерий при определении затрат, относимых на первоначальную стоимость, — они должны быть непосредственно  связаны с приобретением, сооружением  и изготовлением объекта основных средств и доведением их до состояния, в котором они пригодны к использованию.

    Необходимо  отметить, что на счет 08 относятся  командировочные расходы в пределах установленных норм. Суммы сверх  норм списываются на собственные  источники. НДС, уплаченный по затратам на командировку в пределах норм (проживание и проезд), не выделяется и не возмещается, а также должен относится на счет 08:

• Д-т 71 К-т 50 1000 — выданы под отчет денежные средства для командировки;
• Д-т 08 К-т 71 1000 — списаны командировочные расходы на увеличение первоначальной стоимости;
• Д-т 08 К-т 70 9000 — начислена заработная плата своим работникам за доведение объекта основных средств до рабочего состояния;
• Д-т 08 К-т 10 11000 — списаны материалы, истраченные на доведение основных средств собственными силами;
• Д-т 08 К-т 68 4000 — начислен НДС на объем работ, выполненных хозяйственным способом ((11000+ +9000) х 20 %);
• Д-т 08 К-т 51 21000 — оплачены проценты по кредиту (за время от поступления средств из банка до момента ввода основного средства в эксплуатацию).

    Уплата  процентов после ввода объекта  основных средств, для приобретения которого был взят кредит, относится  уже на собственные источники. Также  на собственные источники относятся  суммы неустоек за несвоевременную  уплату процентов или возврат  суммы кредита.

    При вводе объекта основных средств  в эксплуатацию были сделаны проводки: Д-т 68 К-т 19 90000 — принят к зачету НДС; Д-т 01 К-т 08 537675 — списываются все  затраты на первоначальную стоимость  объекта основных средств (24000 + 450000 + 1000 + 4175 + 6000 + 12000 + 15000 + 4500 + 21000) .

    Необходимым условием зачета НДС, кроме оплаты и  производственного характера объекта, является факт ввода объекта в  эксплуатацию с обязательным составлением акта приемки-передачи по форме № ОС-1 (НДС по приобретенным легковым автомобилям и микроавтобусам (при условии их производственного назначения) возмещению из бюджета не подлежит, а относится на увеличение их первоначальной стоимости.

    Таким образом, первоначальная стоимость  рассмотренного выше объекта основных средств составила 537675 руб.

    Кроме того, на практике предприятия встречалось  сооружение и изготовление основных средств хозяйственным способом (частично с привлечением подрядчиков). При этом в учете делались следующие  бухгалтерские записи:

• Д-т 08 К-т 10 60000 — списываются материалы, отпущенные на строительство (НДС по ним возмещается после оприходования и оплаты);
• Д-т 08 К-т 13,02 8000 — списывается износ МБП и основных средств, участвующих в строительстве;
• Д-т 08 К-т 23 9000 — списываются услуги вспомогательных производств (ремонт оборудования, занятого в строительстве);
• Д-т 08 К-т 51 5000 — уплачены проценты по кредиту банка, полученному для строительства;
• Д-т 08 К-т 70 15000 — начислена заработная плата своим работникам, занятым в строительстве (строительная группа, отдел капитального строительства, охрана объекта и др.);
• Д-т 08 К-т 69 5800 — произведены отчисления во внебюджетные фонды социального страхования на зарплату своим работникам.

    Для строящегося объекта приобреталось  оборудование, требующее монтажа, и  оно входит в смету, поэтому, были сделаны проводки:

• Д-т 07 К-т 60 54000 — оприходовано оборудование вместе с НДС;
• Д-т 08 К-т 07 54000 — списывается в монтаж оборудование;
• Д-т 08 К-т 10,70,69 23000 — понесенные затраты по монтажу оборудования собственными силами.

    Для выполнения части работ привлекались подрядчики (для возведения крыши  и ее покрытия):

• Д-т 08 К-т 60 28000 — отражена стоимость объема работ подрядчика по возведению крыши вместе с НДС;
• Д-т 08 К-т 80 13000 — учтены затраты вместе с НДС по оплате услуг коммунальных служб за воду, отопление, газ, электроэнергию для строящегося объекта;
• Д-т 08 К-т 60 12000 — отражена стоимость работ вместе с НДС подрядной проектной организации по изготовлению плана земельного участка под строительство и разработку рабочего проекта объекта.

    Услуги  подрядчиков относим на счет 08 по мере начисления, а не по мере оплаты. Однако, при использовании льготы по налогу на прибыль по капитальным  вложениям принимается в расчет только оплаченные услуги.

    Итак, объем работ, выполненных хозяйственным  способом, включает в себя:

• 60000 — стоимость материалов; 8000 — износ основных средств и МБП, задействованных при строительстве;
• 9000 — стоимость услуг вспомогательных производств;
• 15000 — зарплата;
• 5800 — отчисления на зарплату;
• 23000 — затраты по монтажу собственными силами.

    Итого: сумма затрат составляет 120800 руб. На эту сумму следует начислить  НДС: Д-т 08 К-т 68 24160 — начислен НДС (120800х 20 %).

    Период  начисления равен отчетному налоговому периоду по НДС. В облагаемый оборот вошли все затраты, за исключением  оборудования и работ подрядных  предприятий.

    Объем работ, выполненных подрядчиками вместе с НДС, составил:

• 28000 — оплата подрядчику за возведение крыши;
• 13000 — оплата коммунальных услуг;
• 12000 — оплата за проект.

    Итого: 53000 руб.

    При вводе объекта основных средств  в эксплуатацию в бухгалтерском  учете делаются следующие проводки:

• Д-т 01 К-т 08 53000 — включена стоимость работ, выполненных подрядчиками в первоначальную стоимость основных средств;
• Д-т 01 К-т 08 54000 — включена стоимость оборудования в первоначальную стоимость основных средств;
• Д-т 01 К-т 08 144960 — включена стоимость работ, выполненных хозяйственным способом в первоначальную стоимость основных средств.

    Таким образом, первоначальная стоимость  объекта составит 256960 руб. (144960 + 53000 + 54000 + 5000) .

    Как видно, сложность учета и налогообложения  капитальных вложений при строительстве  заключается в основном в том, чтобы разделить работы, выполняемые  подрядчиками, и работы, производимые своими силами, то есть хозяйственным  способом.  

2. Учет  амортизации основных средств

    Амортизация основных средств представляет собой  способ возмещения затрат, связанных  с приобретением или возведением  основных средств, путем перенесения  стоимости основных средств на себестоимость  продукции (работ, услуг), а по объектам непроизводственного назначения —  на собственные источники.

    Если  материалы и сырье списываются  на себестоимость по мере списания в производство в полной сумме, то основные средства — частями.

    Во-первых, это связано с тем, что объекты  основных средств не переносятся  непосредственно на продукцию (работы, услуги).

    Во-вторых, срок эксплуатации основных средств  превышает один год.

    В-третьих, стоимость основных средств, как  правило, высока и включение ее сразу  в себестоимость вызовет нежелательные  финансовые последствия.

    Понятие амортизации означает процесс перенесения  стоимости основных средств на себестоимость  продукции. Осуществляется этот процесс  путем начисления износа, который  учитывается на счете 02 “Износ основных средств”. Счет 01 не корреспондирует  со счетом 02. Износ начисляется следующими проводками: Д-т 20, 23, 25, 26 К-т 02 — начислен износ основных средств.

    Начисляя  износ, предприятие переносит часть  стоимости основных средств на себестоимость  основных средств, которая равна  разнице между первоначальной (восстановительной) стоимостью и износом.

    В балансе этот процесс отражается уменьшением внеоборотных активов, которые учитываются по остаточной стоимости.

    Порядок амортизации основных средств определен  разделом 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Объектами  амортизации являются основные средства, принадлежащие предприятию на праве  собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

    Не  начисляется износ на:

• машины, оборудование и другие подобные средства труда, которые числятся на предприятии как товар или готовая продукция;
• основные средства, полученные безвозмездно и по договорам дарения, а также объекты, полностью приобретенные за счет бюджетных ассигнований (если объект приобретен частично за счет бюджетных ассигнований, то износ рассчитывается с части стоимости, равной собственным затратам предприятия). Это положение распространяется только на основные средства, поступившие и поступающие после 1 января 1998 года. На основные средства, поступившие таким образом в предыдущие периоды (до 1 января 1998 года износ начисляется);
• жилищный фонд;
• объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки и др.;
• продуктивный скот, буйволов, оленей;
• многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста;
• приобретенные издания (книги, брошюры и др.);
• мобилизационные мощности, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.