Описание способов получения аудиторских доказательств

     Рис. 4 - Метод анализа аудиторских  доказательств

     Аудитор должен взвешивать соотношение между  расходами, связанными с получением доказательств, и полезностью получаемой при этом информации. Сами по себе сложность  работы или понесенные затраты не являются достаточным основанием для  отказа от выполнения необходимой процедуры, для которой не существует альтернативы. Для формулирования обоснованных выводов, на которых будет основываться аудиторское  мнение, аудитор обычно использует выборочные методы исследования. Как  правило, аудитор полагается на доказательства, которые в большей мере предоставляют доводы в поддержку определенного вывода, а не на те, которые носят исчерпывающий характер. Аудитор не может считать достаточным получение доказательств, которые представляются малоубедительными.

     2. Описание способов  получения аудиторских  доказательств

     Доказательства - документы и другая соответствующая  информация, которую использует аудитор  при формулировке найденных фактов или выводов (заключений). Доказательства должны позволить аудитору составить  мнение о проверяемой финансовой информации.

     Согласно  МСА 500 «Аудиторские доказательства»  термин «Аудиторские доказательства» - это информация, получаемая аудитором  в процессе формулирования выводов, на которых основывается аудиторское  заключение. Аудиторские доказательства включают в себя первичные документы  и учетные записи, лежащие в  основе финансовой отчетности, а также  подтверждающую информацию из других источников

     Достоверность аудиторских доказательств зависит  от обстоятельств, при которых они  получены. Доказательство, полученное самим аудитором, более достоверно, чем полученное от предприятия. Доказательства в форме документов и письменных показаний достовернее устных показаний.

     По  доказательному значению контролируемые документы разделяются на четыре группы. Это первичные, сводные, неофициальные  и вспомогательные документы.

     Под первичными документами подразумеваются такие документы, которые отражают хозяйственные операции либо являются основой для их происхождения или подтверждают какие-либо события, факты, количество и состояние проверяемых ресурсов.

     Сводные документы - это такие документы, которые в укрупненном виде отражают различные данные. Отличительной особенностью является их вторичность. Их составление не связано с хозяйственными операциями. В них лишь зарегистрированы эти операции по данным первичных документов, которые материально ответственные лица и другие работники ведут по своей инициативе, составляют их, не соблюдая установленного порядка оформления аналогичных документов, и фиксируют в них экономические явления, происходящие в контролируемом предприятии.

     К вспомогательным относят такие документы, в которых изложено мнение отдельных лиц по экономическим вопросам и явлениям, происходящим на контролируемом предприятии.

     По  данным первичных документов можно  сделать категорический вывод о  недостачах, нарушениях, злоупотреблениях, размере материального ущерба. Неофициальные  и вспомогательные документы  доказательного значения не имеют, однако могут быть успешно использованы при выборе направления контроля, оценке выявленных фактов и определении  степени виновности отдельных работников в допущенных нарушениях.

     По  данным сводных документов можно  сделать вывод при условии  правильной регистрации в них  первичных данных.

     Аудиторские доказательства предназначены для  получения представления о предприятии, тестирования операционной эффективности  средств контроля и выявления существенных искажении (рис. 5).

Рис. 5 - Структура  предназначения доказательств

     2.1 Основные источники  информации

     Основные  источники информации (доказательной  информацией) показаны на рис. 6.

     Рис. 6 - Источники получения аудиторских  доказательств

     Качество  доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в  результате исследования хозяйственных  операций.

     Определение достаточности аудиторских доказательств  зависит от следующих факторов:

1. степени аудиторского риска, т.е. вероятности принятия неверного решения аудиторской организацией;
2. наличия свидетельства от независимого источника (третьих лиц) как более достоверного, чем полученное непосредственно от сотрудников экономического субъекта;
3. получения аудиторского доказательства на основе данных системы внутреннего контроля, которое является тем более достоверным, чем лучше состояние системы внутреннего контроля;
4. получения информации в результате самостоятельного анализа или проверки аудиторской организации как более достоверной, чем сведения, полученные от других лиц;
5. получения аудиторских доказательств в форме документов и письменных показаний как более достоверных, чем показания в устной форме;
6. возможности сопоставления выводов, сделанных в результате использования доказательств, полученных из различных источников.

     Аудиторский риск уменьшается, если аудитор использует доказательства, полученные из различных  источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого источника, аудитору необходимо использовать дополнительные аудиторские процедуры, чтобы разрешить  возникшие противоречия и быть уверенным  в достоверности собранных доказательств  и обоснованности полученных выводов.

     Если  аудиторской организации экономическим  субъектом не представлены существующие документы в полном объеме и она  не в состоянии собрать достаточные  аудиторские доказательства по какому-либо счету и (или) операции, аудиторская  организация обязана отразить это  в отчете (письменной информации руководству  экономического субъекта) и может  рассмотреть вопрос о подготовке аудиторского заключения, отличного  от безусловно положительного.

     2.2 Методика получения  доказательств

     Аудитор должен обладать полной, достоверной  и надежной информацией, достаточной  для выдачи обоснованных заключений. Источниками информации могут быть учетная система, подтверждающая документация, материальные активы, администрация  и персонал предприятия, клиенты, поставщики и др. Информация, имеющаяся в распоряжении аудитора, должна позволить ему сделать обоснованное заключение о полноте учета активов и пассивов предприятия, правильности и достоверности учета доходов и расходов, определения прибыли. Аудитор должен сопоставлять выводы, сделанные в результате использования различных источников.

     Особое  внимание при этом обращается на обнаружение  и предупреждение подделок документов, что, в конечном счете, означает раскрытие  и предотвращение многих нарушений  и злоупотреблений. Анализ качества документов свидетельствует о том, что наиболее часто подделанные  документы встречаются в торговле и общественном питании, в промышленности, сельском хозяйстве, органах государственного управления, строительстве, заготовительных  организациях, финансовых органах, банках и т.д.

     Чаще  всего подделке подвергаются документы, оформляющие движение ценностей: накладные, требования, счета-фактуры, доверенности, платежные и расчетно-платежные  ведомости, квитанции, приходные и  расходные кассовые ордера. Значительный процент составляют подделки различных  частных расписок, подделки в актах  на списание и передачу материальных ценностей, в нарядах, банковских документах. Среди поддельных реквизитов документов на первом месте стоят подписи, в  два раза реже подделывают текст  и цифровые записи и лишь в 4% случаев  это бывают оттиски штампов и  печатей.

     В большинстве случаев практикуют выполнение текста и подписей от имени  вымышленных лиц, воспроизведение  подписей от имени других граждан, техническое  копирование подписей и текста. Значительно  реже подделки совершают посредством  подчисток, дописок, переделок, исправлений, травления и смывания.

     Практика  показывает, что нередко документы  содержат многочисленные не оговоренные  исправления, зачеркивания, подчистки, нечеткие оттиски печатей и штампов, что позволяет отдельным лицам  совершать злоупотребления.

     Поэтому аудиторы должны быть знакомы с методами осмотра документов, а также со средствами предупреждения подделок. Необходимо, чтобы был установлен рациональный порядок использования  документов, документы исполнялись  на соответствующей бумаге и чернилами (пастой), хранились надлежащим образом, защищались специальными средствами (защитная сетка, поверхностное окрашивание, нанесение оптически активных веществ и добавление химикатов при изготовлении бумаги, изготовление серий бланков, покрытие документов пластиковыми полимерными пленками).

     Для сбора сведений (доказательств) аудитор  должен иметь четкое понятие о  технологии таких способов ревизии, как экспертиза, наблюдение, запрос и подтверждение, независимые тесты  и тесты на соответствие, инспекция, вычисления, аналитическая проверка.

     Получаемые  свидетельства можно классифицировать в свете общепринятых правил подачи информации, предусмотренных законодательством.

     Косвенные свидетельства - это сведения, не имеющие отношения к фактам по данному вопросу. Например, надежность системы внутреннего контроля может служить косвенным доказательством отсутствия значимых ошибок в финансовой отчетности проверяемого предприятия.

     Прямое  свидетельство - свидетельство, подтверждаемое первичными документами и учетными регистрами (например, факт наличия недостачи, подтверждаемый инвентаризационной и сличительной ведомостями).

     Прямые  свидетельства могут подразделяться на материальные и нематериальные источники.

     Под материальными источниками подразумеваются документы и натурные объекты.

     Нематериальными источниками являются моментные явления, а также предприятия, организации и граждане, поддерживающие связи с контролируемым предприятием и располагающие данными, представляющими интерес для аудиторов.

     По  доказательному значению проверяемые  документы подразделяют на четыре группы: первичные, сводные, неофициальные  и вспомогательные.

     Под первичными документами подразумеваются такие документы, которые отражают хозяйственные операции либо являются основой для их проведения или подтверждают какие-либо события, факты, количество и состояние проверяемых ресурсов.

     Сводные - это такие документы, которые в укрупненном виде отражают различные данные. Отличительной особенностью является их вторичность. Их составление не связано с хозяйственными операциями. В них лишь зарегистрированы эти операции по данным первичных документов.

     Неофициальными  документами следует считать такие, которые материально ответственные лица и другие работники ведут по своей инициативе, составляют их, не соблюдая установленного порядка оформления аналогичных документов, и фиксируют в них экономические явления, происходящие на контролируемом предприятии.

     Вспомогательными  являются такие документы, в которых изложено мнение отдельных лиц по экономическим вопросам и явлениям, происходящим на контролируемом предприятии.

     По  данным первичных документов можно  сделать вывод о недостачах, нарушениях, злоупотреблениях, размере материального  ущерба.

     По  данным сводных документов можно  сделать условно точный вывод. Условием является правильность зарегистрированных в них данных.

     Неофициальные и вспомогательные документы  доказательного значения не имеют. Однако они могут быть успешно использованы при выборе направления контроля, оценке выявленных фактов и определении  степени виновности отдельных работников в допущенных нарушениях.

     Аудитор в своих рабочих бумагах должен соответствующим образом учитывать  свидетельства (доказательства), обнаруженные в ходе ревизии. Такое документирование важно по нескольким причинам, а  именно: оно служит основой и подтверждением выводов аудиторов и его отчета; повышает эффективность и продуктивность ревизионных мероприятий; служит источником информации для подготовки отчетов  и ответов на запросы из различных  инстанций; способствует планированию, надзору и качественному выполнению порученной работы; обеспечивает информацию для будущих работ.

     Содержание  рабочих документов отражает степень  профессиональной подготовки аудитора. Записи в рабочих документах должны быть настолько полными и подробными, чтобы впоследствии аудитор, который не имел отношения к данной ревизии, мог из данных документов выяснить, какая работа проделана, и дать заключение.