Общие методические подходы к аудиторской проверке

При проверке верности оборотов и сальдо по счетам допустимой ошибкой  является максимальная ошибка в сальдо или в определенном классе проводок, которую аудиторская организация  согласна допустить, чтобы совокупное влияние таких ошибок на весь процесс  аудита позволило ей утверждать с достаточной степенью достоверности, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных ошибок.

Если аудитор полагает, что в проверяемой совокупности содержится ошибка, ему необходима большая по объему выборка, чтобы  проверить, что общая величина таких  ошибок в совокупности не превысит размер допустимой ошибки. Малый размер выборки используется, если аудитор  предполагает, что совокупность свободна от ошибок. Для любой выборки аудиторская организация обязана:

1. Анализировать каждую ошибку, попавшую в выбор. При анализе ошибок, попавших в выборку, аудиторская организация должна в первую очередь установить характер ошибок, попавших в выборку.

Формируя выборку, следует  описать, для достижения каких конкретных целей она проводится, и оценить ошибки, найденные в выборке, применительно к этим целям. Если поставленные цели проверки не были достигнуты с помощью выборочного исследования, то аудиторская организация может провести альтернативные аудиторские процедуры.

Аудиторская организация  может оценить качественный аспект ошибок, т.е. их сущность и причину, их вызвавшую, а также установить их влияние на другие участки аудита. Анализируя найденные ошибки, аудиторская организация может прийти к выводу, что они носят общие черты, связанные с типом операций, производственными единицами и подразделениями, для которых найдены ошибки, временем возникновения ошибок и т.п. В этом случае аудиторская организация может разбить проверяемую совокупность на подсовокупности по соответствующим признакам и проверять каждую из них раздельно, что позволит ей достичь более точных результатов;

2. Экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность.

Методы распространения  результатов выборки на всю совокупность могут быть различны, но они должны всегда соответствовать методам  построения выборки. Если совокупность была разбита на подсовокупности, то распространение должно быть проведено в отношении каждой из них;

3. Оценить риски выборки.

Аудитор должен убедиться, что  ошибка в проверяемой совокупности не превышает допустимую величину. Для этого аудитор сравнивает ошибку совокупности, полученную посредством распространения, с допустимой ошибкой. Если первая ошибка оказалась больше допустимой, аудиторская организация должна повторно оценить риски выборки, и если она сочтет их неприемлемыми, то ей следует расширить круг аудиторских процедур или применять аудиторские процедуры, альтернативные уже проведенным.

Аудиторская организация  должна в обязательном порядке отражать в рабочей документации аудитора все стадии проведения аудиторской выборки и анализ ее результатов[11].

 

 

 

2. Контроль качества работы аудиторов.

Закон об аудиторской деятельности в Российской Федерации предусматривает  контроль качества работы аудиторских  организаций и индивидуальных аудиторов.

Аудиторские организации  и индивидуальные аудиторы обязаны  установить и соблюдать правила  контроля внутреннего качества проводимых ими аудиторских проверок. Контроль качества работы аудиторов определяется как Международным стандартом аудита МСА 220, так и российским Федеральным правилом (стандартом) №7 «Внутренний контроль качества аудита»[7].

Система проверки качества работы индивидуальных аудиторов и  аудиторских организаций внешними проверяющими устанавливается уполномоченным федеральным органом, который может  проводить такие проверки как своими силами, так и делегировать право проведения таких проверок аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям в отношении участников этих объединений.

Уклонение от проведения внешней  проверки качества или непредставление  проверяющим всей необходимой для  проверки документации или иной требуемой  информации может служить  основанием аннулирования лицензии на осуществление  аудиторской деятельности аудиторской  организации или индивидуального  аудитора.

В случае выявления при  проведении проверки качества работы фактов систематического нарушения аудитором аудиторской организации или индивидуальным аудитором при проведении аудиторской проверки требований нормативных правовых актов и федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности проверяющие обязаны сообщить о таких фактах федеральному органу. На виновных в таких нарушениях может быть наложено взыскание в установленном Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» порядке, вплоть до аннулирования у них квалификационного аттестата аудитора, а также аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности индивидуального аудитора.

Основной аудитор несет  полную ответственность за выполнение аудита. В процессе проведения аудиторской  проверки он должен постоянно контролировать и направлять работу, выполняемую  ассистентами. Ассистенты, которым передается работа, должны быть соответствующим образом проинструктированы об их ответственности и задачах процедур, которые они должны выполнить, о деятельности предприятия и возможных учетных аудиторских проблемах, которые могут воздействовать на сущность, время проведения и масштаб аудиторских процедур.

Контроль со стороны аудиторской  фирмы за работой аудитора осуществляется, во-первых, посредством обсуждения и проверки обоснованности аудиторского плана и программы проведения аудита у данного клиента, во-вторых, посредством строгого соблюдения организационно-этических  аудиторских принципов, в-третьих, некоторые  аудиторские фирмы практикуют повторные, бесплатные для клиента перепроверки достоверности отчетности другим аудитором  фирмы уже после выдачи аудиторского заключения основным аудитором.

Все формы контроля качества можно разделить на следующие  группы: прямой, косвенный, предварительный и последующий.

Система контроля качества работы аудиторской организации  подразумевает:

а) соблюдение профессиональными сотрудниками аудиторской организации независимости, честности, объективности, конфиденциальности и профессиональной этики;

б) укомплектование аудиторской организации профессиональными сотрудниками, обладающими знаниями, умениями и навыками, необходимыми для надлежащего выполнения ими своих обязанностей;

в) поручение аудиторских заданий профессиональным сотрудникам, квалификация которых соответствует особенностям этих заданий;

г) выполнение всех видов работ в ходе аудита на основе направляющих указаний, текущего контроля и проверки выполненной работы таким образом, чтобы это отвечало необходимым требованиям качества;

д) получение сотрудниками при недостатке опыта или знаний в конкретных обстоятельствах соответствующих консультаций как внутри аудиторской организации, так и вне ее;

е) разработку и применение в аудиторских организациях на постоянной основе процедуры подбора и отклонения клиентов; при этом должны приниматься во внимание как независимость аудиторской организации и ее возможность проводить аудит на высоком качественном уровне, так и репутация руководителей проверяемого или предполагаемого для будущей проверки экономического субъекта;

ж) регулярные проверки надежности и эффективности функционирования внутрифирменной системы контроля качества работы как таковой;

з) принятие необходимых мер в отношении сотрудников аудиторской организации в случаях невыполнения или ненадлежащего выполнения ими возложенных на них обязанностей [12].

 

3. Аудиторские доказательства.

Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц) [1].

Единые требования к количеству и качеству доказательств, которые  необходимо получить при аудите финансовой (бухгалтерской) отчетности, а также к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств определяет федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности № 5 «Аудиторские доказательства» [6].

Количество информации, необходимой  для аудиторских оценок, стандартом жестко не регламентируется.

Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и  смешанными:

- внутренние аудиторские  доказательства включают в себя  информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде;

- внешние аудиторские доказательства  включают в себя информацию, полученную  от третьей стороны в письменном  виде;

- смешанные аудиторские доказательства  включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде.

Наибольшую ценность и достоверность  для аудиторской организации представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности следуют смешанные доказательства и внутренние доказательства. Самой достоверной считается информация полученная аудитором самостоятельно.

Аудиторские доказательства могут  быть прямыми и обратными:

- прямые доказательства непосредственно  подтверждают истинность (правильность) сделанного предположения;

- обратные доказательства подтверждают  истинность (правильность) сделанного  предположения путем опровержения  противоположного предположения.

Аудиторские доказательства могут  быть личными (объяснения) и вещественными, могут быть  устными и письменными. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания.

Источниками получения  аудиторских доказательств (доказательной информацией) являются:

1. Первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;
2. Регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;
3. Результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта;
4. Устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;
5. Сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих лиц;
6. Результаты инвентаризации имущества экономического субъекта;
7. Бухгалтерская отчетность

Качество доказательств зависит  от источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций. Независимо от вида аудиторских доказательств, они должны быть достоверными, достаточными и иметь надлежащий характер.

Понятия достаточности и надлежащего  характера взаимосвязаны и применяются  к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур. Таким образом, достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств, а надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность.

Аудиторский риск уменьшается, если аудитор  использует доказательства, полученные из различных источников и разные по форме представления. Если доказательства, полученные из одного источника, противоречат доказательствам, полученным из другого  источника, аудитор должен использовать дополнительные аудиторские процедуры, чтобы разрешить возникшие противоречия и быть уверенным в достоверности  собранных доказательств и обоснованности полученных выводов [2].

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

4. Методы аудиторской проверки.

Метод аудита - это совокупность приемов, с помощью которых оценивается  состояние изучаемых объектов. Многообразные  приемы можно объединить в три  группы: определение реального состояния  объектов, анализ, оценка.

Приемы первой группы - это осмотр, пересчет, измерение, позволяющие определять количественное состояние объекта; лабораторный анализ, цель которого - определение  качественного состояния объекта; запрос; документальная проверка. Проверка аудитором фактического наличия (инвентаризация) отдельных наименований или всех материалов и готовой продукции позволяет не только убедиться в наличии, но и определить состояние учета в местах хранения, порядок составления приходно-расходных документов.

Для сравнения отдельных показателей  отчетности используются аналитические  процедуры (приемы второй группы). На стадии планирования анализ помогает аудитору планировать характер, время и объем других аудиторских процедур, на стадии проведения существенных проверок - обрабатывать значительную детализированную информацию, на финальной стадии - делать общий обзор финансовой информации.

Результаты аналитических процедур могут быть убеждающими (если аудитор может разумно оценить правильность остатка по счету после проведения анализа, то ему не надо проводить другие процедуры); подтверждающими (если анализ должен только подтвердить информацию, полученную от клиента, или выводы, сделанные аудитором, то перед аналитической процедурой ему необходимо выполнить дополнительные проверки); неприменимыми (если результаты анализа не могут служить доказательством выводов аудитора, то ему необходимо разработать другие процедуры проверки).