Международная практика учета и отчетности

Приложение к бухгалтерскому балансу - форма N 5; 

пояснительная записка; 

итоговая часть  аудиторского заключения, выданного  по результатам обязательного по законодательству РФ аудита бухгалтерской  отчетности. 

В США состав финансовой отчетности определен менее четко. Ее примерный состав приведен на рис. 3. Как на ней видно, количество видов  обязательных раскрытий меньше, но в общем их структура аналогична. Можно также отметить, что нередко  отчет о собственном капитале заменяется на отчет о нераспределенной прибыли (Retained Earnings Statement), если изменений  в акционерном капитале не происходило. 

По уровню важности различные отчеты отличаются друг от друга. В США в настоящее время  максимально значение отчета о прибылях и убытках и растет значение отчета о движении денежных средств. В России наибольшее значение предается бухгалтерскому балансу. 

Рисунок 3 - Состав финансовой отчетности в США[9]. 

  

Порядок предоставления отчетности 

В России обязательно  предоставление бухгалтерской отчетности в следующие адреса: 

учредителям, участникам юридического лица в соответствии с  учредительными документами; 

государственной налоговой  инспекции (в одном экземпляре) 

территориальным органам  государственной статистики по месту  регистрации организаций. 

В США обязательно  предоставление финансовой отчетности акционерам и SEC (Комиссия по ценным бумагам  и биржевым операциям). В IRS (налоговое  управление) финансовая отчетность автоматически  не предоставляется, также предоставление отчетности организациям, осуществляющим ее статистическое обобщение, является делом самого предприятия. 

Во обеих странах  сроки предоставления (опубликования) отчетности регулируются. В США они  привязаны к концу финансового  года и собранию акционеров. В России отчетность должна быть предоставлена  до 1 апреля для годовой отчетности и в течение 30 дней после конца  отчетного периода для текущей  отчетности. 

Отличия в оформлении отчетов. 

В отчетах в России и в США наблюдается ряд  расхождений как по их форме, так  и по содержанию.  

Формальные отличия  вызваны в основном тем, что в  России жестко зафиксированы формы, в которых предоставляется отчетность. Необходимость создания универсально применимых форм отчетов привела  к тому, что информация в них  разбита исключительно подробно. Однако такая подробность не увеличивает, к сожалению, аналитической полезности этих отчетов, а зачастую просто перегружает  их информацией. Также из-за особенностей учета таких статей, как собственный  капитал или НДС, перед использованием отчетности в аналитических целях  приходится производить очистку  валюты баланса. Некоторые отличия  от американской системы вызываются просто разной целевой ориентацией  отчетности. Так, пренебрежение интересами акционеров привело к тому, что  выплата дивидендов не выделяется отдельной  строкой в отчете о финансовых результатах, а теряется в строке ”Отвлеченные средства”, не указывается  там и такой важный для США  коэффициент, как отношение прибыли  на акцию к её рыночной стоимости (P/E ratio). 

В США фиксируется  не формат предоставляемых отчетов, а объем информации, которая должна быть в них раскрыта. Даже такие  общепринятые вещи, противоречащие российской практике, как сортировка активов  по убыванию ликвидности, а пассивов по убыванию уровня востребованности, а также выделение собственного капитала (owners’ equity) из состава пассивов как отдельного источника ресурсов наряду с пассивами (liabilities) в американском смысле этого слова (т.е. кредиторской задолженности), не изменяют того факта, что форма представления информации определяется фирмой. Если предприятие  посчитает это нужным, то оно может  полностью сменить форму предоставления отчетности. Ориентация отчетности на предоставление полезной информации в  сочетании со свободой в определении  действительного характера раскрытия  информации приводит к тому, что  раскрывается действительно релевантная  информация, а аналитичность отчетов, содержащих меньше информации, оказывается  выше. 

Великобритания имеет  старейшие профессиональные бухгалтерские  организации, созданные еще в  прошлом веке, такие, как Институт дипломированных бухгалтеров Шотландии (Institute of Chartered Accountants of Schotland - 1854 г.), Институт дипломированных бухгалтеров Англии и Уэльса (Institute of Chartered Accountants of England and Wales), основанный по указу королевы в 1894 году. Эти организации обладают давним опытом регулирования бухгалтерского учета и разработки собственных  национальных бухгалтерских стандартов, к которым данные организации  приступили еще до появления первого  МСФО. Они являются независимыми, не подчинены никаким государственным  органам и ведут активную работу по развитию методологии учета и  отчетности, подготовке аудиторских  кадров. Разработка учетных стандартов в Великобритании началась еще в 1969 г.  

Однако, несмотря на то, что названия многих британских и международных стандартов (МСФО) схожи и в них рассматриваются  общие проблемы, их решение осуществляется по-разному. И крупные международные  британские компании вынуждены осуществлять реформирование отчетности в соответствии с международными стандартами в  случаях привлечения капитала на международных рынках и котировки  акций на фондовых биржах других стран. 

До настоящего времени  расхождения между британскими  и международными стандартами сохранялись, в частности, по вопросам учета и  оценки основных средств, инвестиций, финансовых инструментов, расходов на научно-исследовательские работы, материально-производственных запасов, строительных контрактов, активов  и обязательств в иностранной  валюте, расходов по займам, а также  признания доходов, пенсионных отчислений и составления консолидированной  отчетности. Наиболее ярко проявляются  различия между британскими и  международными стандартами в подходах к вопросам оценки различных активов, прежде всего основных средств. 

Система регулирования  бухгалтерского учета и аудита во Франции существенно отличается от англосаксонской модели. 

Фундаментом системы  учета и аудита во Франции служит Коммерческий кодекс (Code de Commerce), законодательно закрепляющий необходимость ведения  бухгалтерского учета и представления  отчетности. Ключевым звеном этой системы  является Национальный бухгалтерский  кодекс (National Accounting Code, более известен как Plan comptable general). Этот основополагающий документ содержит более 400 страниц  и включает единый план счетов бухгалтерского учета. Кодекс во Франции выполняет  те же функции, что стандарты в  Великобритании, его задачи тесно  связаны с задачами национальной статистики и налогообложения. Разработка этого документа и необходимых  методологических указаний к нему была возложена на созданный в 1947 г. при  Министерстве финансов Франции Национальный совет по бухгалтерскому учету (Conseil national de la comptabilite - CNC), имевший статус правительственного агентства.  

Германия имеет  давние традиции бухгалтерского дела, оказавшие влияние на формирование учета в дореволюционной России. Законодательной основой учета  и отчетности в Германии является Торговый кодекс, который наряду с  другими вопросами регулирует вопросы  составления отчетности; в нем  детально рассматриваются правила, касающиеся содержания и составления  баланса и отчета о прибылях и  убытках.  В Германии действует  единый план счетов, на основе которого разработаны отраслевые планы для  промышленности, торговли, организаций  финансовой сферы. 

Огромное влияние  на учет и отчетность в Германии оказывает налоговое законодательство, практически запрещающее пользование  налоговыми льготами, если они не нашли  отражения в бухгалтерском учете. 

В связи с отсутствием  в Германии официально сформулированных общепринятых бухгалтерских принципов  многие спорные вопросы отчетности и учетных данных решаются в суде. Выработкой рекомендаций по бухгалтерскому учету и отчетности, не имеющих  обязательного характера, но тем  не менее принимаемых во внимание при разработке законодательства, занимается Институт бухгалтеров (Institut der Wirtschaftspufer), созданный в 1931 г.  

Если попытаться ранжировать различные немецкие источники, регулирующие вопросы ведения  бухгалтерского учета и составления  отчетности, то по значимости можно  выделить следующие группы документов: 

1) коммерческие нормативные  акты; 

2) налоговое законодательство; 

3) налоговые инструкции; 

4) материалы учетной  практики; 

5) рекомендации профессиональных  организаций. 

В немецком законодательстве гораздо большее внимание уделяется  информации о деятельности компаний, т.е. отчетности, чем организации  учета. В книге Й. Бетге "Балансоведение" приводится следующее определение  отчетности: "Отчетность есть отражение  вверенного капитала в том смысле, что внешние пользователи отчетности, так же как и ее составитель, получают настолько полное, ясное и релевантное  представление о хозяйственной  деятельности организации, что могут  составить собственное суждение об управляемом имуществе и полученном с его помощью результате". 

Италия по праву  считается родиной бухгалтерского учета, поскольку еще в конце XV в. францисканский монах-математик  Лука Пачоли сформулировал принципы двойной записи в своем "Трактате о счетах и записях", опубликованном в Венеции в 1494 г. Однако в дальнейшем лидерство Италии в развитии бухгалтерского учета было утрачено. 

Законодательной основой  итальянской системы учета является Гражданский кодекс, а также указы  Президента Республики и приказы  Министерства финансов, содержащие в  том числе рекомендации профессиональных организаций. 

В Италии действует  профессиональная организация - Национальный совет специалистов по коммерции  и бухгалтерскому учету (Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e dei Ragionaieri - CNDCR), издающая учетные стандарты, отличающиеся очень  широким трактованием. Тем не менее, эти стандарты используются Итальянской  национальной комиссией по биржам - CONSOB (Commissione Nazionale per le Societa e  la Borsa - аналог американской SEC). Эта Комиссия оказывает  влияние на представление отчетности акционерными компаниями, акции которых  котируются на фондовой бирже. 

В Нидерландах, как  и в Великобритании, на бухгалтерский  учет и отчетность большое влияние  оказали законодательство о компаниях  и профессиональные организации, а  не налоговое законодательство или  требования фондового рынка. До принятия в 1970 г. Закона об отчетности организаций  вопросы ведения учета и составления  отчетности в Нидерландах практически  законодательно не регулировались. Положения  данного Закона позднее были включены в Гражданский кодекс и в дальнейшем приведены в соответствие с директивами ЕС. По указанию правительства (1970 г.) был создан издающий указания по бухгалтерскому учету Совет по годовой отчетности, в состав которого были включены и работодатели и наемные работники, а также специалисты по бухгалтерскому учету. 

Компании не должны в обязательном порядке следовать  его указаниям, которые расцениваются  лишь как мнения влиятельной частной  группы, а аудиторы не обязаны констатировать факты несоблюдения рекомендаций Совета. 

Налоговое законодательство, как и требования фондовой биржи, оказывает лишь косвенное влияние  на бухгалтерский учет в Нидерландах. 

Заметим, что перечень систем бухгалтерского учета не исчерпывается  системами перечисленных стран. 
 

[1]  L. Chasteen, R. Flaherty, M. O’Connor. Intermediate Accounting. С. 9. 

[2] Э. Хендриксен, М. Ван Бреда. Теория бухгалтерского учета. С. 54. 

[3] Kieso & Weygandt. Intermediate Accounting. Стр. 2, отсылка к APB 4 

[4] Н.П. Кондраков.  Бухгалтерский учет. Стр. 13. 

[5] Так, учет в  банковской  отрасли регулируется  в основном не SEC, но, естественно,  что финансовый учет в этой  отрасли базируется на GAAP. 

[6] Сочетание структуры  учетных регистров с порядком  занесения в них информации. 

[7] Н.П. Кондраков.  Бухгалтерский учет. С. 51. 

[8] Например, учет  реализации в розничной торговле  может осуществляться при помощи  сканеров штрих-кода, установленных  на кассовых аппаратах. 

[9] Э. Хендриксен, М. Ван Бреда. Теория бухгалтерского  учета. С. 85