Методологические и нормативно-правовые аспекты учет, операции по покупке и продаже валюты на предприятии СПК "Фермер"

Курсовые разницы, которые связаны с формированием уставного (складочного) капитала, относятся на добавочный капитал. Поэтому их следует отражать не на счете 91, а на отдельном субсчете счета 83 "Добавочный капитал" в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями». Причем курсовой разницей, связанной с формированием уставного капитала, считается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя по вкладу в уставный капитал в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ на дату поступления суммы вкладов и рублевой оценкой вклада с учредительными документами.

 

Глава 2. Особенности учета  операций по покупке и продаже  валюты на предприятии СПК «Фермер»

2.1 Краткая организационно-экономическая  характеристика предприятия

СПК «Фермер» образовано 28.06.2002г. в результате реорганизации в  форме приобретения из ООО «Паллас» и является одним из крупнейших хозяйств Палласовского района Волгоградской области. Организационно-правовая форма предприятия сельскохозяйственный потребительский кооператив, который зарегистрирован в Едином Государственном реестре Юридических Лиц (ЕГРЮЛ) по МНС №7 Волгоградской области Палласовского района № 1023405762489, форма собственности частная (учредители - физические лица).

Учредительным документом СПК  «Фермер» является его устав, утвержденный общим собранием его членов. Устав  кооператива об условиях внесения и  о размере паевых взносов; об ответственности  членов кооператива за нарушение  обязательств по внесению паевых взносов; о порядке распределения прибыли  и убытков кооператива и другие вопросы.

Число членов СПК «Фермер» за 2011 год составляет 251 человек, число членов кооператива не должно быть менее пяти.

Имущество, находящееся в  собственности СПК «Фермер» делится  на паи его членов в соответствии с уставом предприятия. Кооператив не вправе выпускать акции. Прибыль  кооператива распределяется между  его членами в соответствии с  трудовым участием, если иной порядок  не предусмотрен законом или уставом  кооператива. Высшим органом управления кооператива является общее собрание его членов.

Уставный капитал СПК  «Фермер» представляет собой совокупность взносов учредителей (участников) в  имущество при создании предприятия  для обеспечения его деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

Имущество предприятия первоначально  создается за счет имущества, переданного  ему учредителями в виде вкладов (взносов, паев). Собственный капитал  СПК «Фермер» состоит из паевого  фонда, резервного капитала, нераспределенной прибыли.

Бухгалтерия кооператива  состоит из: главного бухгалтера, заместителя  главного бухгалтера, старшего бухгалтера, кассира, бухгалтеров-расчетчиков по оплате труда (3 человека), нормировщика МТМ (машинно-тракторной мастерской), бухгалтера автопарка, бухгалтера - 4 человека. Структура бухгалтерии приведена на рис. 1.

Рис. 1. Структура бухгалтерии  СПК «Фермер»

На территории предприятия  находятся 6 населенных пунктов: х. Родниковский, ст. Староаннинская, х. Козлиновский, х. Борисовский, х. Дурновский, х. Таволжанский. За СПК «Фермер» закреплено 20 937 га земли, из которой под посевы отведено 16 206 га. В хозяйстве имеется большой парк сельскохозяйственной техники: 22 комбайна, трактора всех марок - 86; грузопереводящие машины - 29, а так же навесные агрегаты.

2.2 Синтетический и аналитический  учет валютных операций

СПК «Фермер» заключила контракт на поставку подсолнечника иностранной  компании «Омега» на условиях FAS. Расходы  по доставке товара в порт Санкт-Петербурга составили 5000 руб., расходы по доставке товара иностранному партнеру - 45 000 руб.

Право собственности на товар  переходит к иностранному покупателю в момент исполнения российским продавцом  своих обязательств по поставке.

По условиям поставки российская сторона оплачивает все расходы, имеющие место до размещения товара в указанном порту. Поэтому в  бухгалтерском учете организации  «Фермер» на сумму расходов по доставке товара в порт Санкт-Петербурга должна быть сделана запись (см. таблицу 1).

Таблица 1

Учет операции по доставке товара предприятием СПК  «Фермер» в порт Санкт-Петербурга

Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов		Сумма
	Дебет	Кредит
Начислены расходы по доставке товаров в порт Санкт-Петербурга	44	60	5000
Оплата транспортных расходов	60	51	5000
Начислены расходы по доставке товара иностранному покупателю	44-1	60	45000
Оплачены транспортные расходы	60	51	45000
Завышение себестоимости  реализованного на экспорт товара	90-2	44-1	50000           (5000+45000)

Перевозку товара до места  назначения оплатила также организация  «Фермер» и, не являясь больше собственником  этого товара, ошибочно включила ее стоимость в соответствующую  статью накладных расходов.

Налогооблагаемая база по налогу на прибыль оказалась занижена также на 45 000 руб.

10 февраля 2011 г. российская организация «Фермер» перечислила таможне авансом 1000 руб. в счет предстоящей оплаты экспортной таможенной пошлины. 18 марта 2011 г., «Фермер» представила в таможенный орган грузовую таможенную декларацию и заверенную ксерокопию с оригинала паспорта сделки. Сумма экспортной таможенной пошлины составила 1000 руб.

Авансовые платежи в счет предстоящих расходов можно также  учитывать и как авансы выданные.

10 января 2011 г. на транзитный валютный счет организации «Фермер» была зачислена экспортная валютная выручка в сумме 10 000 долл. США. Курс Банка России на дату зачисления составлял 28,5 руб. за 1 долл. США.

16 января 2011 г. уполномоченный банк снял 10% поступившей экспортной валютной выручки с транзитного валютного счета организации «Фермер» и депонировал на специальном лицевом счете. Курс Банка России на дату депонирования составил 33,5 руб. за 1 долл. США.

18 января 2011 г. уполномоченный банк осуществил продажу части экспортной валютной выручки по биржевому курсу 33,5 руб. за 1 долл. США. Размер комиссионного вознаграждения за осуществление операций по обязательной продаже части экспортной валютной выручки уполномоченный банк установил на уровне 1% от суммы продаваемой валюты (включая вознаграждение межбанковской валютной бирже).

В бухгалтерском учете  организации «Фермер» сделаны следующие  записи (см. таблицу 2).

Таблица 2

Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов		Сумма
	Дебет	Кредит
Экспортная валютная выручка  зачислена на транзитный валютный счет организации «Фермер»	52-1	62	285000          (1000 х 0,1 х28,5)
Рублевый эквивалент проданной  части экспортной валютной выручки  зачислен на расчетный счет организации.	51	57	28650             (1000 х 28,65)

На счете 52-1 вследствие повышения  валютного курса возникла положительная  курсовая разница, поэтому в бухгалтерском  учете организации «Фермер» должна быть сделана запись:

Дт 57 Кт 91-1 - 1500 руб. (10 000 * (28,65 - 28,5)).

Организация «Фермер» уплачивает уполномоченному банку комиссионное вознаграждение в размере 286,5 руб. (0,01 * 28 650). В учете эта хозяйственная  операция будет отражена следующим  образом:

Дебет 91-2, Кредит 57 -716,25 руб.

Организация СПК «Фермер» реализовала товар на Украину  по контракту от 1 июля 2009 г. N 1500. ГТД N 900500400 оформлена 16 августа 2010 г. (дата отметки «Выпуск разрешен»). Стоимость  отгруженного товара определена в 10 000 евро. Оплата производится в евро. Право  собственности на товар перешло  к покупателю в момент отгрузки - 1 августа 2009 г. Курс евро на момент перехода права собственности составляет 35 руб./евро.

Данный товар был приобретен «Фермер» 2 августа 2010 г. по цене 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.).

При приобретении товара были осуществлены расходы в сумме 35 400 руб. (в том числе НДС - 5400 руб.). НДС, приходящийся на общехозяйственные  расходы, распределенные на товары, отгруженные  на экспорт, составляют 4000 руб.

В разд.3 Декларации по нулевой  ставке за август по условиям примера  заполняются строки со следующими кодами:

020 - номер ГТД - 900500400;

030 - дата отметки таможенного  округа «Выпуск разрешен» 16 августа  2010 г.;

040 - стоимость реализуемых  товаров - 350 000 руб.;

050 - номер контракта 1500, дата контракта - 1 июля 2010 г.;

060 - номера и даты счетов-фактур, полученных от поставщиков, ИНН  поставщиков; суммы НДС - 36 000 руб., 5400 руб., 4000 руб.

Теперь на основании предыдущего  примера рассмотрим ситуацию, когда  документы собраны в срок, и  по результатам налоговой проверки получено согласие на возмещение НДС. Покупатель оплатил товар в сентябре 2009 г., когда курс составлял 35,3 руб./евро. Организация собрала полный пакет  документов в октябре 2009 года и до 20 ноября 2010 года представила Декларацию по нулевой ставке за октябрь с  приложением данных документов.

Таблица 3

Учет расходов по приобретению товаров СПК «Фермер»

Содержание хозяйственной  операции	Корреспонденция счетов		Сумма
	Дебет	Кредит
Приобретены товары на сумму без НДС	41	60	200000
НДС, приходящийся на товар	19-1	60	36000
Отражены расходы, связанные с приобретением товара на сумму без НДС	44	60	30000
НДС, приходящийся на расходы, связанные с приобретением товара	19-1	60	5400
НДС, относящийся к распределенным на экспортную выручку общехозяйственным  расходам	19-1	60	4000
Отражена реализация экспортного  товара (10 000 евро * 35 руб./евро).	62	90-1	350000

 

В результате проведенной  проверки налоговый орган признал  право организации на применение ставки 0% и возмещение из бюджета  НДС, уплаченного поставщикам. На 31 октября 2010 г. курс евро составил 35,5 руб./евро.

Декларация по нулевой  ставке заполняется на основании  книг продаж и книг покупок, поэтому  в октябре 2010 г. организация должна зарегистрировать в книге продаж счет-фактуру, выписанный покупателю экспортного  товара, а в книге покупок - счета-фактуры  поставщиков на соответствующие  суммы (п.6 Инструкции по заполнению декларации по НДС).

Организация отгрузила товар, отразив реализацию по курсу 35 руб./евро, а оплату получила по курсу 35,3 руб./евро.

В бухгалтерском учете  сумма выручки, отраженная по кредиту  счета 90, в связи с изменением курса валюты не пересчитывается. Пересчету  подлежит сумма задолженности по дебету счета 62 до момента ее погашения  в сентябре 2010 г.

Предположим, что с момента  образования до момента погашения  задолженности курс евро менялся  один раз. Тогда в бухгалтерском  учете образуется курсовая разница:

Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кт 91-1 «Прочие доходы» - 3000 руб. - начислена курсовая разница ((35,3 руб./евро - 35 руб./евро) * 10000 евро).

В данной ситуации у налогоплательщиков возникает вопрос: по какому курсу нужно отразить цену реализованного товара в налоговой декларации по НДС? Ответ на него дан в Письме Минфина России от 8 января 2009 г. N 04-03-08/08, в котором говорится следующее.

При реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, моментом определения базы по НДС является последний день месяца, в котором  собран полный пакет документов, предусмотренных  ст.165 НК РФ. Данный порядок определения  налоговой базы действует вне  зависимости от принятой налогоплательщиком налоговой политики для исчисления НДС (п.9 ст.167 НК РФ).

При определении базы по НДС выручка налогоплательщика  в иностранной валюте пересчитывается  в рубли по курсу Центробанка  РФ на дату реализации товаров (п.3 ст.153 НК РФ). При этом дата реализации товаров, по мнению Минфина России, должна определяться в соответствии со ст.167 НК РФ.

Учитывая изложенное, при определении базы по НДС, выручка, полученная организацией в иностранной валюте, пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ, установленному на последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных ст.165 НК РФ.

Таким образом, в книге  продаж и в разд.1 Декларации по 0% ставке по стр. 010 должна быть отражена налоговая база в сумме 355 000 руб. (35,5 руб./евро * 10 000 евро). НДС с данной базы исчисляется по ставке 0% и равен  нулю.

По стр. 170 данного раздела  должна быть отражена общая сумма  вычетов, заявленная к возмещению, которая  составляет 45400 руб. (36 000 руб. + 5400 руб. + 4000 руб.). Эта сумма переносится  в строку 410.

В бухгалтерском учете  на суммы, подлежащие возмещению, можно  открыть субсчет к счету 68 «НДС по экспорту к возмещению».