Эволюция плана счетов в России

Промышленные предприятия для учета своих производственных запасов пользовались в то время следующими счетами:

05 "Сырье и материалы", субсчета

1 "Сырье и основные материалы",

2 "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия",

3 "Вспомогательные материалы",

4 "Запасы и продукция подсобного сельского хозяйства",

5 "Тара и тарные материалы";

06 "Топливо";

08 "Запасные части";

09 "Молодняк животных и животные на откорме";

12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", субсчета

1 "На складе",

2 "В эксплуатации;

13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов";

15 "Разницы от текущего регулирования оптовых цен".

Этот перечень счетов не совпадал ни с номенклатурой балансовых статей производственных запасов, ни с номенклатурой затрат на производство по элементам.

Возникла необходимость в трансформации единого плана счетов бухгалтерского учета. Письмом от 30.05.1968 Минфин СССР объявил о введении с 1 января 1969 г. уточненного единого плана счетов, в котором была оставлена прежняя группировка счетов. Основные изменения касались количества синтетических счетов, содержания и структуры отдельных из них, а также группировки данных в разрезе субсчетов. Общее количество синтетических счетов возросло с 69 до 82. Увеличение произошло в основном за счет счетов, предназначенных для использования в отдельных отраслях народного хозяйства, и разукрупнения некоторых счетов для более четкого отражения в них хозяйственных операций.

Следующим этапом в развитии единого плана счетов бухгалтерского учета стал 1985 г.

Говоря о причинах уточнения единого плана счетов, выделим: во-первых, совершенствование хозяйственного механизма в те годы потребовало введения в учетную практику ряда новых показателей, повысились требования к контролю за сохранностью социалистической собственности и экономным расходованием государственных средств; во-вторых, за период, прошедший со времени утверждения предыдущего плана счетов, практика внесла значительные изменения в содержание отдельных счетов и, следовательно, в инструкцию по его применению.

План счетов 1968 г. с внесенными в 1970 и 1979 гг. уточнениями в целом обеспечивал отражение всех хозяйственных операций в отраслях народного хозяйства, поэтому причин для его коренного пересмотра не было. Некоторые изменения все же требовалось произвести, в частности, предлагалось дополнить его счетами: 04 "Семена, корма, посадочный материал", 18 "Растениеводство", 19 "Животноводство", 68 "Расчеты по межхозяйственной кооперации", 88 "Специальные фонды", 97 "Расчеты с банком по ссудам населению".

Структура Плана счетов бухгалтерского учета производственно-хозяйственной деятельности объединений, предприятий и организаций и Инструкция по его применению 1985 г. были утверждены по согласованию с ЦСУ СССР Приказом Минфина СССР от 28.03.1985 N 40 и вводились в действие с 1 января 1986 г. Структура Плана счетов 1985 г. в основном была сохранена по сравнению с планом 1968 г. Раздел VII назван "Финансовые результаты и использование прибыли", в который включены счета 80 "Прибыли и убытки", 81 "Использование прибыли", 82 "Использование кредитов банка за счет прибыли и фондов", 83 "Доходы будущих периодов" и 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей", а разд. VII "Отвлеченные средства", VIII "Недостачи и потери" и XI "Финансовые результаты" были исключены.

Уточнения эти производились на основании экономического анализа процессов, происходящих в хозяйственном механизме.

После 1986 г. в стране происходили глубокие изменения в управлении экономикой, внедрение и освоение новых методов хозяйствования. Нужно было решать многие проблемы планирования, ценообразования, материально-технического обеспечения, финансов и кредита, организации и оплаты труда. С перестройкой всей экономики остро встал вопрос совершенствования бухгалтерского учета, одним из первых шагов в этом направлении оказался переход на новый план счетов.

План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению были утверждены Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56. Этот План счетов на территории Российской Федерации применяли с 1992 г. все организации (кроме банков и бюджетных учреждений) независимо от подчиненности, формы собственности, организационно-правовой формы, ведущие учет методом двойной записи.

План разрабатывался с участием экспертов транснациональных корпораций ООН. Специалисты международных организаций были привлечены для разработки плана счетов и новой методологии бухгалтерского учета с целью привести отечественный учет в соответствие с международными правилами.

Для учета специфических операций организации могли по согласованию с Минфином России (или другими органами) вводить при необходимости в план счетов дополнительные синтетические счета (первого порядка), используя свободные коды счетов. Субсчета, перечисленные в Плане счетов, использовались исходя из требований анализа, контроля и отчетности. Организации могли уточнять содержание отдельных из них, а также вводить

дополнительные субсчета, исключать или объединять их. Организации не обязаны были использовать все синтетические счета, приведенные в плане счетов.

Порядок ведения аналитического учета устанавливался организацией, исходя из положений Инструкции по применению плана счетов и нормативных актов по отдельным разделам учета.

Раздел I был переименован в "Основные средства и другие долгосрочные вложения", разд. VIII - в "Капитал и резервы". Количество забалансовых счетов увеличилось, они не имели нумерации раздела.

В разд. I были включены новые счета для отражения имущества, созданного в процессе научно-технического прогресса и новых экономических отношений: 03 "Доходные вложения в материальные ценности"; 04 "Нематериальные активы", 05 "Амортизация нематериальных активов"; 06 "Долгосрочные финансовые вложения". Счет 08 "Капитальные вложения" перенесен из разд. III и в нем изменены субсчета.

Раздел III дополнен счетом 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам". В счетах реализации были выделены счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов". Для учета ценных бумаг вводился счет 58 "Краткосрочные финансовые вложения".

В разд. VI появились счета 75 "Расчеты с учредителями" с субсчетами по вкладам в уставный капитал и по выплате доходов (необходимость в его образовании возникла при создании в стране предприятий различных форм собственности - акционерных обществ, обществ с ограниченной ответственностью); 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами"; субсчета счета 61 стали самостоятельными счетами первого порядка.

В разд. VII внесен счет 82 "Оценочные резервы" для учета резервов по сомнительным долгам и резервов под обесценение вложений в ценные бумаги.

Раздел VIII дополнен счетами 86 "Резервный капитал", 87 "Добавочный капитал" (суммы прироста стоимости при переоценке; эмиссионный доход от реализации ценных бумаг; стоимость безвозмездно полученных средств - учитывалась до 01.01.2000); 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"; счет 85 "Уставный фонд" стал называться "Уставный капитал".

И наконец, разд. IX включил счета 94 "Краткосрочные займы" и 95

"Долгосрочные займы"; 97 "Арендные обязательства" (не применяется с 01.01.1997).

В забалансовые счета добавлены счета 003 "Материалы, принятые в переработку", 004 "Товары, принятые на комиссию", 008 и 009 - обеспечения полученные и выданные, 014 и 015 - счета износа, 021 "Основные средства, сданные в аренду".

План счетов бухгалтерского учета 1991 г. изменялся Приказами Минфина России от 28.12.1994 N 173; от 28.07.1995 N 81; от 27.03.1996 N 31 и от 17.02.1997 N 15. После всех изменений в Плане счетов имелось 22 резервных кода плюс 77 заполненных. Практически хозяйствующие субъекты использовали 60 счетов; 31 счет содержал фиксированную структуру субсчетов и на 5 счетах содержание и название субсчетов уточнялись предприятиями. В плане было задействовано 6 регулирующих счетов.

Формально План счетов 1991 г. почти ничего не изменил - ликвидировали 19 счетов и ввели 17 новых, связанных с особенностями рыночной экономики. Новыми же для бухгалтерского учета стали следующие моменты:

- возможная в ряде случаев оценка имущества собственниками;

- ликвидация дублирования (износа и амортизации) - сохраняется только амортизация, называемая износом;

- альтернативность списания общехозяйственных расходов на счета "Основное производство" или "Реализация";

- введение совершенно новых для наших бухгалтеров учетных объектов (нематериальные активы, финансовые вложения, долгосрочные финансовые вложения и др.);

- признание отгрузки ценностей моментом их реализации.

3. ПЛАН СЧЕТОВ В НАСТОЯЩЕЕ ВРЕМЯ

В настоящее время в стране действуют План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, которые были утверждены Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н во исполнение Программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности, принятой Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 N              

283. План счетов введен в действие с 1 января 2001 г.

Факторами, вызвавшими пересмотр плана счетов, послужили:

- развитие рыночных отношений в экономике;

- совершенствование методики бухгалтерского учета;

- гармонизация российских правил бухгалтерского учета с международной бухгалтерской практикой.

Рыночные отношения предъявляют новые требования к процессу формирования финансовой информации о деятельности хозяйствующего субъекта. В центре внимания оказываются проблемы обеспечения полезности результативной информацией бухгалтерского учета: достоверности и объективности данных о финансовом положении организации, изменениях в нем и финансовых результатах. Для решения этих задач требуется рационализация систематизации и накапливания информации, т.е. совершенствование процесса отражения фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета.

С развитием рыночной экономики у предпринимателей повышается интерес к управленческой информации, для удовлетворения которого требуется создать систему счетов для управленческого учета. Значительно меняются и представления о многих объектах бухгалтерского учета, что приводит к пересмотру его правил и методик, в которых определяются новые способы оценки активов и обязательств и их классификации. Происходит стабилизация законодательства, совершенствуется практика, следовательно, уточняется характеристика различных учетных объектов. Это вызывает необходимость изменения состава и содержания синтетических счетов и субсчетов в Плане счетов.

Особенно актуальны последние изменения Плана счетов в связи с активной и        

целенаправленной работой по сближению отечественной учетной практики с

международно-признанной. Российская система бухгалтерского учета должна обеспечивать подготовку данных, пригодных для составления финансовой отчетности по МСФО.

Действующий План счетов состоит из восьми разделов и одиннадцати забалансовых счетов. Наиболее значительные изменения произошли в разделах, связанных с учетом источников финансирования и финансовых результатов деятельности организации. Счета 80 - 89 полностью предназначены для учета капитала организации, разд. VII "Капитал" соответствует разд. VIII "Капитал и резервы" прежнего Плана счетов. Счета 90 - 99 отведены для отражения информации о доходах и расходах организации, а также о конечном финансовом результате ее деятельности (разд. VIII "Финансовые результаты"). Разделы I - VII охватывают главным образом счета бухгалтерского баланса, а разд. VIII связан с отчетом о прибылях и убытках.

Исключен разд. IX бывшего Плана счетов "Кредиты и финансирование". Счета учета расчетов по займам перенесены в разд. VI "Расчеты", а счет учета целевого финансирования - в разд. VII "Капитал".

Счета учета реализации (продажи) продукции и других активов исключены из разд. IV, который теперь называется "Готовая продукция и товары". В действующем Плане счетов они помещены в разд. VIII "Финансовые результаты", это счет 90 "Продажи" с субсчетами, формирующими информацию о доходах и расходах организации.

При пересмотре Плана счетов наибольшие изменения затронули счета учета финансовых результатов и завершили формирование нового порядка учета доходов и расходов.

В действующем Плане счетов расходы в бухгалтерском учете включаются в стоимость активов либо списываются (непосредственно или через себестоимость) на счет 99 "Прибыли и убытки". Отнесение каких-либо расходов за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации, или нераспределенной прибыли прошлых лет не допускается. Это обеспечивает формирование более точных показателей величины активов и величины конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году.

Накладные (управленческие, административные) расходы не включаются в стоимость активов, а списываются на счет 99 "Прибыли и убытки" в том отчетном месяце, когда фактически понесены, т.е. действует принцип

начисления.

В себестоимость же продукции включаются расходы, связанные с ведением обычной коммерческой деятельности организации. А прочие расходы в настоящее время списываются прямо на счет 91 "Прочие доходы и расходы". В действующем Плане счетов структура данного счета представляет собой систему синтетических и аналитических позиций для обобщения информации о доходах, расходах и конечном финансовом результате деятельности организации. Элементами этой системы являются счета учета доходов и расходов (90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы"), предназначенные для систематизации и накапливания информации о расходах по ведению обычных видов деятельности организации, а также счет 99 "Прибыли и убытки", служащий для формирования финансового результата от экономической деятельности, составляющей главную цель создания организации. Эта система дает возможность составлять отчет о прибылях и убытках на основе системных учетных данных. К счету 90, как мы говорили ранее, открываются субсчета 1 "Выручка", 2 "Себестоимость продаж", 3 "Налог на добавленную стоимость", 4 "Акцизы". Кроме того, к счету 90 открывается субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж". По окончании каждого месяца сопоставляются итоги оборотов по дебету по субсчетам 2, 3, 4 с итогом кредитовых оборотов по субсчету 1 счета 90. Выявленный результат - либо прибыль, либо убыток отчетного месяца от продаж. Он записывается заключительным оборотом отчетного месяца по дебету счета 90, субсчет 9 и кредиту счета 99, если получена прибыль, или по дебету счета 99 и кредиту счета 90, субсчет 9 - если получен убыток.