Бухгалтерский учет товаров в комиссионной торговле

      Ежедневно материально-ответственные лица составляют товарный отчет в двух экземплярах, один из которых сдается в бухгалтерию под расписку во втором экземпляре.

      К товарному отчету прикладываются [21, c. 23-24]:

      - договоры и перечни на принятые  вещи с их реестром (описью);

      - товарные ярлыки;

      - реестр на возврат вещей комитентам;

      - товарные чеки со штампом «Оплачено»  за проданные вещи с их реестром;

      - справки;

      - акты на уценку снятие вещей  с продажи;

      - счета, доверенности, платежные документы  – при продаже вещей по безналичному расчету.

      Комиссионер вправе использовать при реализации товаров комитента свой товарный знак и рекламировать товар под своим товарным знаком наряду с товарным знаком комитента или вместо товарного знака последнего, если это предусмотрено договором комиссии. При этом расходы на рекламу подлежат возмещению комитентом [1, ст. 22].

      Если  комиссионер продал имущество по цене ниже согласованной с комитентом, он обязан возместить последнему разницу, если не докажет, что у него не было возможности продать имущество по согласованной цене и продажа по более низкой цене предупредила еще большие убытки. В случае, когда комиссионер был обязан предварительно запросить комитента, комиссионер должен также доказать, что он не имел возможности получить предварительно согласие комитента [2, ст. 995].

      В любом случае при отступлении  от указаний комитента комиссионер обязан в разумный срок уведомить комитента о допущенных отступлениях, если иное не предусмотрено договором комиссии.

      Комиссионер по общему правилу не вправе изменять цену товара в одностороннем порядке [2, ст. 995].

      Если  комиссионер совершил сделку на условиях более выгодных, чем те, которые были указаны комитентом, дополнительная выгода делится между комитентом и комиссионером поровну, если иное не предусмотрено соглашением сторон [2, ст. 992]. Если невозможность продажи товара по установленной цене вызвана ненадлежащим исполнением комиссионного поручения, с комиссионера могут быть взысканы причиненные этим убытки. Ненадлежащим исполнением будет считаться, к примеру, размещение товара в торговом зале таким образом, что покупатели не имеют возможности его заметить.

      Требования комитента, связанные с ненадлежащим исполнением договора комиссии, могут быть предъявлены комиссионеру в течение 30 дней со дня выплаты комитенту денег за проданный товар либо возврата ему непроданного товара, если соглашением сторон не установлен иной срок. Истечение этого срока не исключает возможности судебной защиты прав комитента. При этом будет применяться общий срок исковой давности.

      Так как договор купли-продажи заключается  комиссионером от своего имени, в случае признания его недействительным, требования, связанные с применением последствий недействительности — реституции, возмещении убытков и др. предъявляются к комиссионеру, а не к комитенту.

      Комиссионер отвечает перед комитентом за утрату, недостачу или повреждение находящегося у него имущества комитента, поступившего для дальнейшей реализации [2, ст. 998]. Обязанности комиссионера по обеспечению сохранности находящегося у него имущества и ответственность за его несохранность определяются положениями о договоре хранения [2, гл. 47]. Комиссионер должен принять предусмотренные договором меры для обеспечения сохранности переданной ему вещи. При отсутствии в договоре таких условий или их неполноте комиссионер должен принять для сохранения вещи меры, соответствующие обычаям делового оборота и существу обязательства.

      Во  всяком случае, должны быть предприняты  меры, предусмотренные законом, иными  правовыми актами или в установленном  ими порядке (противопожарные, санитарные, охранные и т. п.).

      Когда вещь хранится у комиссионера, расходы, связанные с ее хранением в период исполнения договора комиссии, не возмещаются. Если же для обеспечения сохранности переданного комиссионеру имущества требуются специальные условия, а комиссионер самостоятельно их обеспечить не может, он обязан заключить договор хранения с профессиональным хранителем. Расходы на хранение возмещаются за счет комитента.

      Комиссионер отвечает за сохранность переданного  ему имущества, а также несет  ответственность за надлежащее качество продаваемого имущества перед контрагентом, поэтому он должен при приеме имущества произвести его осмотр. Если при приеме имущества, передаваемого комитентом, обнаружатся повреждения или недостача, которые могут быть замечены при наружном осмотре, комиссионер обязан собрать необходимые доказательства и без промедления сообщить об этом комитенту [2, ст. 998].

      Если  договор прекращается досрочно по инициативе комитента, он должен в срок, установленный договором комиссии, а если такой срок не установлен, незамедлительно распорядиться находящимся у комиссионера имуществом. В случае, когда от договора отказывается комиссионер, комитент обязан распорядиться находящимся в ведении комиссионера имуществом в течение пятнадцати дней со дня получения уведомления об отказе исполнить поручение, если договором комиссии не установлен иной срок. Если комитент не совершит соответствующих действий, комиссионер вправе сдать имущество на хранение за счет комитента либо продать его по возможно более выгодной для комитента цене [2, ст. 1003, ст. 1004].

 

       2. Бухгалтерский учет операции  по договору комиссии у комитента 

      В соответствии с ГК РФ все посреднические договоры заключаются и исполняются за счет и в пользу комитента. Соответственно именно ему и принадлежит имущество, являющееся предметом заключенной в их интересах сделки, а также все по ней полученное.

      Это означает, что все обороты по приобретению или продаже имущества отражаются в учете комитента, вне зависимости от формы участия в сделке посредника (с участием или без участия в расчетах). При этом все права и обязанности по совершенной посредником сделке возникают у комитента, причем момент их возникновения совпадает с моментом совершения сделки.

      С учетом изложенной выше правовой природы  отношений сторон установлены правила бухгалтерского и налогового учета рассматриваемых операций [16, c. 166-167].

      В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов имущество (товары или готовая продукция), переданное для реализации посреднику, до момента перехода права собственности на него к покупателю продолжает числиться на балансе у собственника по дебету счета 45 «Товары отгруженные».

      Переход права собственности на реализованные  товары отражается в бухгалтерском учете посредством отражения соответствующих операций по счету 90 «Продажи». Для целей налогообложения обороты по реализации товаров по договору комиссии определяются в общеустановленном порядке (так же как и по любой другой сделке).

      При этом необходимо учитывать, что выручка  от реализации признается в полной сумме, указанной в договоре (включая вознаграждение посредника, которое на расчетный счет продавца может и не поступить) [13, c. 409-410].

      Одинаковы и бухгалтерские записи у предприятий  с различными видами деятельности. Единственное существующее различие в учете стоимости товаров и готовой продукции до их передачи со склада организации: товары учитываются на счете 41 «Товары», а готовая продукция на счете 43 «Готовая продукция». При передаче на реализацию (на комиссию, на ответственное хранение) посреднику они списываются в дебет счета 45 «Товары отгруженные» (и готовая продукция, и товары). Стоимость работ и услуг до их передачи заказчику отражается по дебету счета 20 «Основное производство», и счет 45 «Товары отгруженные» по ним никогда не используется.

      В учете по посредническому договору, предусматривающему продажу товара, когда посредник не участвует в расчетах, оплата отражается в учете комитента.

      В учете комитента также необходимо отразить передачу товара, если он отгружается со склада посреднической организации, и расчеты по посредническому вознаграждению [12, c. 159-160].

      Пример  1. Оказание посреднических услуг по продаже товаров без участия в расчетах, если отгрузка осуществляется собственником (продавцом, производителем или исполнителем) ООО «Сладости» заключило с ЗАО «Посредник» договор, по которому «Посредник» обязуется заключать в пользу «Сладости» договоры на реализацию изготавливаемых этим ООО конфет. Отгрузку продукции и получение за нее денег производит ООО «Сладости». В сентябре 2009 г. реализовано продукции на 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Посредническое вознаграждение за оказанные услуги по заключению договоров составило 11 800 руб. (в том числе НДС – 1800 руб.).

      По  окончании месяца ООО «Сладости» сделает следующие записи на счетах бухгалтерского учета:

      Дебет счета 44- Кредит счета 60 – 11 800 руб. – отражена сумма вознаграждения посредника за оказанные им услуги без учета НДС;

      Дебет счета 19- Кредит счета 60 – 1800 руб. – отражена сумма НДС, причитающаяся к перечислению посреднику вместе с его вознаграждением;

      Дебет счета 62 - Кредит счета 90 – 118 000 руб. – отражена выручка от реализации конфет с учетом НДС;

      Дебет счета 90 - Кредит счета 68 (76) – 18 000 руб. – отражена сумма НДС, причитающаяся к получению (полученная) в составе выручки от реализации;

      Дебет счета 90 - Кредит счета 20 (41, 43, 44) – 70 000 руб. – отражена сумма расходов на изготовление и продажу продукции, в том числе расходы на услуги посредника по продаже;

      Дебет счета 90 - Кредит счета 99 – 30 000 руб. – отражена прибыль от реализации;

      Дебет счета 51 (50) - Кредит счета 62 –  118 000 руб. – отражена выручка, полученная от реализации продукции;

      Дебет счета 60 - Кредит счета 51 (50) – 11 800 руб. – оплачены услуги посредника с учетом НДС;

      Дебет счета 68 - Кредит счета 19 – 1800 руб. – отнесена на расчеты с бюджетом сумма НДС, уплаченная поставщику (в примере – посреднику).

      Когда посредник принимает участие  в расчетах, у комитента возникает два вида расчетов с посреднической организацией:

      -  по вознаграждению за оказанные  услуги;

      -  за реализованные товары (готовую продукцию) [6, c. 254-256].

      Пример  2. Оказание посреднических услуг по продаже товаров с участием в расчетах, если отгрузка товаров осуществляется со склада посреднической организации. ООО «Рахат-лукум» заключило с ЗАО «Посредник» договор, по которому «Посредник» обязуется заключать в пользу «Рахат-лукума» договоры на реализацию изготавливаемых им конфет.

      В январе 2009 г. ООО «Рахат-лукум» отгружено на склад ЗАО «Посредник» продукции на 177 000 руб. (в том числе НДС – 27 000руб.). Себестоимость этой продукции составляет 90 000 руб. Часть этой продукции реализована по договору комиссии на общую сумму 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Себестоимость реализованной продукции составляет 60 000 руб.

      Выручка от реализации поступает на расчетный счет посредника. Посредническое вознаграждение за оказанные услуги составило 11 800 руб. (в том числе НДС – 1800 руб.).

      Вместе  с предназначенной для реализации продукцией (или товаром) ООО «Рахат-лукум» передает ЗАО «Посредник» накладную  и счет-фактуру на установленную в договоре поручения цену продажи.

      Этот  счет-фактура регистрируется в журнале  выставленных счетов-фактур без отражения в книге продаж [4, п. 24].

      Выписывать  счет-фактуру продавец обязан в течение  пяти дней с момента реализации (перехода права собственности), а не при передаче товаров посреднику. Однако, если поставщик (продавец) не выпишет счет-фактуру в момент передачи товаров посреднику, последнему будет весьма затруднительно выписать счет-фактуру покупателю в момент перехода права собственности на товары при их фактической продаже [4, п. 24].