Общий аудиторский риск — это комбинация различных видов риска по каждому суждению, относящемуся к каждому счету или группе счетов. Рассмотрение общего аудиторского риска в связи с финансовыми отчетами в целом обычно не практикуется. Чаще используется рассмотрение риска для конкретных суждений, связанных с конкретными бухгалтерскими счетами, группами счетов или имеющими к ним отношение классами операций, поскольку они, вероятно, будут иметь различные модели риска и аудиторские процедуры, применяемые к ним, будут иметь различный уровень материальности.

    Первоочередной  задачей в организации аудиторской  проверки является ограничение аудиторского риска в отдельных счетах или  операциях таким образом, чтобы при завершении аудита суммарный аудиторский риск был сведен до достаточно низкого уровня или, наоборот, чтобы уровень уверенности аудитора в своих выводах был достаточно высок, чтобы позволить ему выразить мнение относительно финансовой отчетности в целом. Вторичная задача — достижение желаемой уверенности наиболее эффективным путем.

    Аудиторский риск на уровне счета или класса операций имеет два главных составных  элемента: 1) риск (состоящий из внутреннего риска и контрольного риска) содержания в финансовых отчетах (по отдельности или в совокупности) неточных или неправильных сведений (как результат ошибок или злоупотреблений), являющихся существенно важными, и 2) риск необнаружения значительных неточностей в процессе детальных аудиторских проверок или аналитических процедур.

    Неотъемлемый  и контрольный риски отличаются от риска необнаружения тем, что аудитор может только оценить их, но не контролировать; оценка аудитором внутреннего и контрольного рисков способствует их лучшему пониманию, но не уменьшает и не изменяет их. Риск необнаружения аудитор может контролировать, изменяя характер, время и масштабы отдельных проверок на существенность.

    Для практического применения были разработаны  четыре определения риска необнаружения:

• минимальный риск — в случае, когда СВК клиента предварительно была оценена аудиторской фирмой как эффективная и аудитор полагается на нее, делая акцент на проверке контроля, а не на детальных процедурах;
• низкий риск — в случае, когда СВК клиента была оценена аудиторской фирмой как эффективная, но аудитор не полагается полностью на нее, планируя детальные процедуры, достаточные для обнаружения возможных значительных ошибок;
• средний риск — в случае, когда СВК клиента была оценена аудитором как неэффективная и аудитор планирует детальные процедуры;

высокий риск — в случае отсутствия СВК  клиента планируется практически сплошная проверка.

    Среди множества методов аудиторской  проверки, о которых будет рассказано позже, три метода непосредственно  связаны с применением категории риска необнаружения: аналитические процедуры, проверки элементов для 100-процентного изучения (каждый из элементов обычно составляет значительную часть общего баланса статьи или группы счетов), проверки статистических выборок.

    Для снижения аудиторского риска следует руководствоваться правилом: чем больше аудитор проверяет элементов, предназначенных для полного изучения, и чем более убедительным является анализ, тем меньшим будет объем выборки.

    Аудитору  необходимо обеспечить одинаковый уровень уверенности для того, чтобы в отношении бухгалтерской отчетности как крупных, так и малых экономических субъектов он смог выразить безоговорочно положительное мнение. Однако многие средства внутреннего контроля, которые могли бы быть применены в отношении крупных субъектов, нецелесообразно применять в малом бизнесе. Например, в малых экономических субъектах процедуры бухгалтерского учета могут выполняться малым числом лиц, которые могут выполнять обязанности, связанные как с обработкой, так и хранением документации; таким образом, разделение обязанностей может отсутствовать или быть весьма ограниченным.

    В результате полученного понимания  систем бухгалтерского учета и внутреннего  контроля, а также тестов средств  контроля аудитор может понять, какие  недостатки существуют в этих системах. Аудитор в разумные сроки должен уведомить руководство соответствующего уровня о выявленных им существенных недостатках структуры или функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Обычно руководство информируют о существенных недостатках в письменном виде. Однако если аудитор считает, что информирование в устной форме является более целесообразным, такое сообщение информации следует отразить в рабочих документах аудитора. В сообщении важно отметить, что представлены только те недостатки, которые стали известны аудитору в ходе аудиторской проверки, а также что проверка не предназначена для определения полной эффективности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля управленческим целям. 

    Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский  риск» дает следующее определение:

«Риск аудитора (аудиторский риск) означает вероятность того, что (бухгалтерская  отчетность экономического субъекта может  содержать 'не выявленные существенные ошибки и (или) искажения после подтверждения ее достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет».

Аудиторский риск состоит из трех компонентов:

   •  внутрихозяйственный риск;

   •  риск средств контроля;

   •  риск необнаружения.

    Риск  наличия искажений в финансовых документах имеет два аспекта: внутренний риск и риск при контроле. Внутренний риск представляет собой склонность какого-либо бухгалтерского баланса или определенных деловых операций к искажениям без учета особенности структуры контроля. Указанная склонность может возникать либо из-за условий, влияющих на предприятие в целом, либо из-за характеристик конкретных деловых операций или счетов. Риск при контроле — риск того, что структура контроля не может предупредить возникновение или обнаружить искажение материалов на определенный временной промежуток. Аудитор оценивает внутренний |риск, его условия и характеристики для определения областей, в которых риск возникновения материальной ошибки может быть высоким. При оценке риска контроля аудитор анализирует элементы системы контроля на предприятии и при необходимости проверяет 

Аудиторский риск и его составные  элементы

    Федеральное правило (стандарт) № 8 «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» устанавливает единые требования к пониманию аудиторского риска и его составных частей.

    Под термином «аудиторский риск» понимается риск выражения аудитором ошибочного аудиторского мнения в случае, когда в финансовой (бухгалтерской) отчетности содержатся существенные искажения. Аудиторский риск включает три составные части: неотъемлемый риск, риск средств контроля и риск необнаружения.

    Термин  «неотъемлемый риск» означает риск подверженности остатка средств на счетах бухгалтерского учета или группы однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными (по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств на других счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций), при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля.

    Термин  «риск средств контроля» означает риск того, что искажение, которое может иметь место (в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или группы однотипных операций) и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля.

    Термин  «риск необнаружения» означает риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций.

    После того как будут определены все  риски и установлен соответствующий план аудита, компоненты плана по неотъемлемому риску и риску контроля не подлежат изменению на основании полученных аудиторских свидетельств. Если аудиторские свидетельства покажут, что ошибки, превышающие допустимую сумму, отсутствуют, то установленная для данного участка сумма принимается. Но если аудиторские свидетельства покажут наличие ошибок, превышающих допустимую сумму, то от модели следует отказаться и проделать достаточное число процедур, чтобы с высокой степенью достоверности идентифицировать и количественно определить существующие ошибки.

    Заключение

    Аудитор должен провести обследование клиента  и оценить значение каждого из факторов, влияющих на уровень риска. На основе обследования и оценки факторов аудитор сможет субъективно установить уровень риска, утверждая, что финансовая отчетность и после окончания аудита может содержать существенные ошибки. В процессе проверки аудитор получает дополнительную информацию о клиенте и может изменять свою оценку приемлемого уровня аудиторского риска. В тех случаях, когда аудитор полагает, что вероятность банкротства клиента вы сока, ив связи с этим возрастает предпринимательский риск аудитора, необходимо снизить уровень приемлемого аудиторского риска. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Задача

    В результате аудиторской проверки основных средств выявлено, что организация  использует в процессе производства полностью самортизированное оборудование (сепаратор), а также автомобиль ВАЗ-2101, которые списаны с баланса организации в прошлых годах. Первоначальная стоимость оборудования составляет 60 000 руб., автотранспортного средства - 30 000 руб. Какие рекомендации должен дать аудитор по исправлению данной ошибки?

    Решение:

    В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, стоимость объекта основных средств (ОС) подлежит списанию с бухгалтерского баланса в случаях, если объект ОС выбывает или постоянно не используется для производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

    При выбытии объектов ОС в дебет счета 01 "Основные средства", субсчет 01-2  "Выбытие основных средств", переносится  стоимость выбывающего объекта, а в  кредит - сумма накопленной амортизации (Инструкция по применению Плана  счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности  организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

    Таким образом, при списании с баланса  полностью самортизированных основных  средств в прошлых годах организацией  были сделаны следующие проводки:

    По  оборудованию (сепаратор):

Д-т 01.2"Выбытие основных средств" К-т 01.1 "Основные средства" 60 000 руб.

Д-т 02"Амортизация основных средств" К-т 01.2 "Выбытие основных средств"  60 000 руб.

    Аналогично  по автотранспортному средству:

Д-т 01.2 "Выбытие основных средств"К-т 01.1 "Основные средства" 30 000 руб.

Д-т 02 "Амортизация  основных средств"   к-т 01.2 "Выбытие  основных средств"  30 000 руб.

    Организация использует в производственном процессе и оборудование  (сепаратор), и автотранспортное средство, основные средства не  ликвидированы, следовательно, у организации не было оснований списывать с бухгалтерского баланса стоимость  этих объектов ОС.

    Выявленная  аудиторами ошибка должна быть исправлена  методом внесения  сторнировочных записей по вышеописанным счетам бухгалтерского учета.

    Согласно  Приказа Министерства Финансов РФ от 22 июля 2003 г. N 67н  «О формах бухгалтерской  отчетности организаций» (в ред. Приказа Минфина РФ от 31.12.2004 N 135н), в случаях выявления организацией в текущем отчетном периоде неправильного отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета в прошлом году исправления в бухгалтерский учет и бухгалтерскую отчетность за прошлый отчетный год (после утверждения в установленном порядке годовой бухгалтерской отчетности) не вносятся.