Аудиторская деятельность во Франции

Введение

 

Изучение опыта организации аудиторской деятельности зарубежных стран представляется полезным для России, где аудиторская деятельность находится в стадии активного становления. 

 На современном этапе  потребность в услугах аудиторов,  необходимость института аудита не вызывает сомнения у субъектов, осуществляющих деловую активность, поскольку, во-первых, существует возможность представления необъективной информации со стороны ее составителей; а объективность принимаемых решений зависит от качества предоставляемой информации; во-вторых, очевидна необходимость специальных знаний для проверки и подтверждения достоверности информации; и, наконец, можно отметить отсутствие у пользователей информации необходимого доступа к ней для оценки ее качества. Эти и ряд других причин привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответственную подготовку и квалификацию для оказания подобного рода услуг. Возникновение и развитие института аудита в России, несомненно, является положительной тенденцией в общем становлении экономических реформ, однако, поскольку данный институт в России получил широкое распространение сравнительно недавно, при законодательном регулировании аудиторской деятельности необходим учет позитивного опыта иностранных государств, адаптируя его к российской действительности. В данной работе рассматриваются особенности организации аудиторской деятельности во Франции.

 

 

 

 

 

 

1. Аудиторская деятельность во Франции.

 

     Непосредственно  аудит возник еще в глубокой  древности. Само слово «аудит»  возникло в латинском языке  более двух тысяч лет тому  назад. Первоначально оно означало «выслушивать», «слушать», т.е. аудитор – человек, который что-либо выслушивает. В средневековой Европе грамотные и умеющие писать люди встречались крайне редко и поэтому аудиторам называли служащего, который должен был выслушивать отчеты должностных лиц. Интересно отметить, что в те далекие времена люди искренне полагали, что устная форма отчета даже лучше письменной, ведь любой документ можно подделать, а солгать когда на тебя смотрят строгие глаза начальника-аудитора, невозможно, или по крайней мере значительно сложнее. В подтверждение можно привести слова Ж. Ж. Руссо (1712 – 1778) о том, что: «Человек по своей природе добр, поэтому аудитор должен исходить из того, проверяемый им отчет составлен правильно и не содержит сознательных ошибок и утаек».

     На  современном  этапе потребность  в услугах  аудиторов, необходимость  института аудита не вызывает сомнения у субъектов, осуществляющих деловую  активность, поскольку, во-первых, существует возможность представления необъективной информации со стороны ее составителей; а объективность принимаемых решений зависит от качества предоставляемой информации; во-вторых, очевидна необходимость специальных знаний для проверки и подтверждения достоверности информации; и, наконец, можно отметить отсутствие у пользователей информации необходимого доступа к ней для оценки ее качества. Эти и ряд других причин привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответственную подготовку и квалификацию для оказания подобного рода услуг. Возникновение и развитие института аудита в России, несомненно, является положительной тенденцией в общем становлении экономических реформ, однако, поскольку данный институт в России получил широкое распространение сравнительно недавно, при законодательном регулировании аудиторской деятельности необходим учет позитивного опыта иностранных государств, адаптируя его к российской действительности.

     Во  Франции  аналогичные функции российских  аудиторов выполняют комиссары по счетам. Во Франции функционируют две основные организации, занимающиеся руководством аудиторской деятельностью в стране, - Палата экспертов-бухгалтеров и поверенных бухгалтеров и Общество комиссаров по счетам. Основные различия между экспертами-бухгалтерами и комиссарами по счетам состоят в том, что эксперты-бухгалтеры приглашаются для проведения проверок ведения учета и отчетности, а комиссары по счетам назначаются в обязательном порядке в акционерные общества согласно законодательству об акционерных обществах. В каждом акционерном обществе должен быть назначенный комиссар по счетам, а если это общество обязано публиковать консолидированную отчетность, то должно быть не менее двух комиссаров.

Комиссары по счетам осуществляют проверки финансовой отчетности акционерных  обществ и ставят на отчетах сертификаты, подтверждая их достоверность и обоснованность записями на бухгалтерских счетах. Поэтому деятельность комиссаров по счетам довольно жестко регламентируется ордонансом от 19 сентября 1945 г. Деятельность эксперта-бухгалтера не столь строго регламентируется государством. В основном они заняты текущими консультациями по учету, менеджменту и правовым вопросам, кроме всего, они занимаются постановкой бухгалтерского учета, налаживают систему внутреннего контроля. Функции комиссаров по счетам эксперты-бухгалтеры могут выполнять только не в той фирме, которой оказывались консультационные услуги или производилась постановка или совершенствование учета.

Как и в других странах  с рыночной экономикой, развитие аудита привело к выделению специализаций - из среды аудиторов, по традиции называемых экспертами-бухгалтерами, выделились специалисты по налоговому, правовому консультированию, по менеджменту.

Палата экспертов-бухгалтеров  и поверенных бухгалтеров объединяет аудиторские учреждения и отдельных  аудиторов на национальном и региональных уровнях. Она официально представляет все аудиторские организации, функционирующие во Франции, в отношениях с международными организациями. Научную, методологическую и организационную работу в области аудита ведет Французский институт экспертов-бухгалтеров с резиденцией в Париже, издающий журнал, освещающий проблемы учета и аудита. Решающее влияние на постановку учета во Франции оказывает Национальный Совет по учету, являющийся консультативным органом при министре экономики и финансов. В нем 80 членов, большинство среди которых - эксперты-бухгалтеры, комиссары по счетам, главные бухгалтеры предприятий.

Во Франции достаточно сильно государственное регулирование  аудита (это можно отметить на примере  назначения комиссаров по счетам в  акционерные общества), государство осуществляет прямой контроль за формированием аудиторских кадров, их профессиональной подготовкой и текущей деятельностью.

Нельзя не отметить, что  именно французскому языку мы обязаны  термином «ажур», «все в ажуре» (от французского - по сей день), который означает состояние бухгалтерского учета, когда все отчетные записи делаются в день совершения хозяйственной операции, в более широком смысле - когда учетно-вычислительные работы выполняются в установленные сроки и все операции регистрируются немедленно после их совершения.

 Впервые понятие «комиссар  по счетам» появилось в 1863г., но сама профессия была учреждена  лишь Законом от 27.07.1867г. В 1935г.  функции комиссаров по счетам  были значительно расширенны. На них также была возложена обязанность докладывать Прокурору Республики обо всех выявленных случаях правонарушений. После Второй мировой войны в целях оживления финансового рынка и восстановления экономики была проведена реформа Комиссариата по счетам, нашедшая отражение в принятом  24.07.1966г. Законе о коммерческих обществах, составившим в последствие соответствующую главу Французского Торгового Кодекса. В самостоятельную независимую организацию Комиссариат по счетам был выделен Декретом от 12.08.1969г., по которому была создана Национальная Компания Комиссаров по счетам под патронажем Министерства юстиции. В настоящий момент во Франции аудиторской деятельностью занимаются комиссары по счетам и аудиторские фирмы, объединенных в региональные Компании и, соответственно, в Национальную Компанию, образующих основу управления аудиторской профессией.

     Основным  принципом,  которым должны руководствоваться   аудиторы, во Франции является принцип  независимости, который включает в  себя ряд ограничений, накладываемых  на аудиторов и установленных в законодательном порядке. Деятельность комиссара несовместима с деятельностью или поступком, которые могут нанести ущерб его независимости, например, другой оплачиваемой работой или коммерческой деятельностью. При осуществлении профессиональной деятельности комиссару по счетам разрешается использовать только свое собственное имя, использование третьими лицами имени комиссара в рекламных или коммерческих целях запрещено. Комиссарам по счетам запрещается поиск клиентуры посредством предложения или присвоения комиссионных или других привилегий. Плата за предоставленные услуги должна соответствовать масштабу деятельности проверяемых предприятий. Явно чрезмерные или умышленно уменьшенные гонорары при повторении прецедентов подтверждают потерю независимости аудиторской компании. Контроль над размерами вознаграждений, выплачиваемых комиссарам и аудиторским фирмам, осуществляется региональными компаниями, поскольку обязательные членские взносы, уплачиваемые каждым комиссаром и аудиторской фирмой, определяются в размере процента от полученных вознаграждений на основании данных декларации, подаваемой в Региональный совет по итогам года. Для рассмотрения ситуаций, которые могли бы показаться двусмысленными с точки зрения соблюдения принципа независимости, создан и действует Национальный Комитет по этике. Французский торговый кодекс устанавливает ограничения, схожие с ограничениями, указанными в российском Законе «Об аудиторской деятельности». Аудиторами акционерного общества не могут быть учредители, руководители общества, члены совета директоров и наблюдательного совета проверяемого общества или его филиалов, а также общества, владеющего не менее десятой части капитала проверяемого общества, а также родственники указанных лиц вплоть до четвертой степени, а кроме того лица, получающие прямо либо косвенно какое-либо вознаграждение от лиц, перечисленных выше. Аудиторские проверки не могут поводится аудиторскими фирмами, чьи акционеры либо руководители находятся в каком-либо зависимом положении, описанном выше. Комиссар по счетам, выполнявший функции проверяющего организации, в течение не менее пяти лет не может быть назначен управляющим, генеральным директором или членом совета директоров данной организации. Кроме того, комиссар по счетам в течение того же срока не может быть назначен на те же должности в обществе, владеющем не менее 10% уставного капитала проверяемой организации. Также лица, исполнявшие обязанности управляющего, генерального директора, члена совета директоров либо работника, работающего по найму, в течение пяти лет не могут быть назначены проверяющими той организации, в которой они занимали такие должности. Для подтверждения независимости комиссаров предусматривается также, что порядок выплаты и размер денежного вознаграждения не могут быть поставлены в зависимость от выполнения каких бы то ни было требований проверяемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита. Так, Французский торговый кодекс устанавливает обязанность аудируемых организаций выплатить вознаграждение комиссарам по счетам, определяемое на основании ставок, установленных в Декрете Государственного совета. Полномочиями по рассмотрению споров, связанных с выплатой вознаграждений, обладают региональные дисциплинарные палаты и национальная палата в качестве апелляционной инстанции. Порядок назначения аудиторов, проведения аудиторских проверок, и многие другие вопросы регулируются Французским торговым кодексом и Декретом от 12.08.1969г. На основание указанных актов, аудиторы (комиссары по счетам) для контроля над деятельностью акционерных обществ назначаются общим очередным собранием акционеров общества. Помимо комиссаров, работающих на постоянной основе, вместе с ними назначаются замещающие их лица, на случай отказа от исполнения обязанностей, наличия какого-либо препятствия или смерти занимающего постоянную должность лица. Полномочия замещающего лица истекают в момент прекращения полномочий выбранного комиссара. Устанавливается также, что общества, ведущие консолидированные счета (счета основного и дочерних обществ), назначают как минимум два комиссара по счетам.

В отличие от Российской Федерации, где  обязательный аудит  открытых акционерных  обществ имеют право проводить  только аудиторские организации, во Франции к проведению такого рода проверок допущены также индивидуальные комиссары по счетам. Комиссары назначаются на шесть отчетных периодов, и их полномочия истекают после утверждения очередным общим собранием общества балансового счета за отчетный период. В случае если комиссар не был назначен общим собранием, любой акционер может в судебном порядке требовать назначения аудитора. Кроме того, назначенный общим собранием комиссар по счетам может быть отозван в судебном порядке по заявлению одного или нескольких акционеров, владеющих как минимум 5% капитала общества, органа рабочего представительства предприятия, уполномоченного государственного органа, а для организаций, проводящих привлечение вкладов населения – Комиссии по биржевым операциям. В случае отзыва комиссара, новый аудитор назначается также в судебном порядке и осуществляет свои полномочия до утверждения комиссара следующим общим собранием. Непосредственному проведению проверок предшествует стадия планирования аудита, которая является одним из важнейших этапов, так как без разработки общей стратегии и детального подхода невозможен качественный аудит. Французское законодательство содержит требования составления предварительного плана проведения работ относительного каждого общества. Такая предварительная программа должна содержать сведения об организационно-правовой форме общества, его наименовании, специфике его деятельности, расчеты необходимых мероприятий, примерное количество часов работы, баланс финансовых затрат. Во время проведения аудиторских проверок комиссары по счетам, осуществляющие свои функции на постоянной основе, свободны в выборе средств и методов в пределах, установленных законодательством. Они не могут, однако, вмешиваться в непосредственное управление делами проверяемых обществ и препятствовать деятельности совета управляющих. Так, в любое время в течение отчетного года комиссары могут проводить сверки, контрольные процедуры, которые сочтут нужными, запрашивать любую необходимую информацию (любые договоры, книги, отчетные документы, протоколы), а также привлекать под свою ответственность экспертов (о чем сообщается проверяемому обществу), которые обладают такими же правами расследования. Все предусмотренные действия могут осуществляться как по отношению к материнской компании, так и к филиалам, а также по отношению к консолидированным предприятиям. Помимо информации, предоставляемой по запросам самих аудиторов, до сведения комиссаров по счетам доводятся ответы на письменные запросы, подаваемые акционерами либо государственными органами председателю правления или директору общества, касающиеся тех или иных аспектов управления обществом Комиссары по счетам, кроме того, должны присутствовать на заседании совета директоров, на котором утверждается годовой бухгалтерский баланс, а также на всех проводимых общих собраниях акционеров. Французские комиссары по счетам обязаны представлять совету директоров отчет обо всех проводимых ими контрольный и удостоверительных процедурах, вносить предложения о внесении необходимых изменений в статьи баланса и в отчетные документы, докладывать обо всех выявленных нарушениях и несоответствиях, а также представлять заключения на основании проведенных проверок. На комиссарах лежит также обязанность сообщать обо всех выявленных нарушениях общему собранию акционеров. Комиссары по счетам в ходе осуществление своих полномочий удостоверяют правильность заполнения отчетных документов, а также их соответствие действующим нормам. Комиссары подтверждают также соответствие сведений, содержащихся в отчете исполнительного органа или директора, годовому бухгалтерскому отчету. Кроме того, они гарантируют соблюдение равенства всех акционеров. Во французском Торговом Кодексе устанавливается обязанность аудиторов, замещающих их лиц и привлекаемых в ходе проверки экспертов соблюдать профессиональную тайну обо всех фактах и сведениях, о которых они узнали во время осуществления своих функций. Помимо этого, комиссары по счетам не могут получать сведения, составляющие профессиональную тайну, от третьих лиц, кроме как по решению суда. Устанавливается, однако, что в случае обнаружения фактов, свидетельствующих о совершении правонарушения, комиссар по счетам обязан сообщить о таких фактах Прокурору Республики с условием освобождения комиссара от ответственности за сообщение таких сведений. Проведение аудиторских проверок должно сопровождаться обязательным документированием, т.е. отражением полученной информации в рабочей документации аудита, надлежащим образом оформленной. Каждый комиссар по счетам обязан заполнять определенные рабочие документы и иметь необходимую документацию, подтверждающую правильность и объективность сделанных им выводов и заключений. Все документы он обязан сохранять с учетом требований конфиденциальности и предъявлять по первому требованию Генеральному Прокурору Франции, Комиссии по биржевым операциям, Счетной Палате и Национальной Компании комиссаров по счетам. Согласно Декрету, каждый комиссар обязан вести досье на каждое проверяемое общество, которое включает программу проведения работ, документы, подтверждающие место и время проведения контрольных операций. Документы, составленные комиссаром, должны храниться 10 лет, и комиссар должен быть готов представить объяснения по ним по запросу регионального совета в случае проверки. Завершающим этапом проводимой аудиторской проверки является составление аудиторского заключения. Согласно Французскому торговому кодексу, составляя аудиторское заключение, комиссар по счетам подтверждает, что годовые отчеты общества являются полными и достоверными и дают полное и правдивое представление о результатах операций общества, а также о финансовом и имущественном положении общества на конец отчетного периода. Кроме того, комиссары подтверждают соответствие отчетных документов действующим нормам, соответствие годовым отчетам финансовой информации, содержащейся в ответах на запросы, представляемых совету директоров и направляемых акционерам. Французское законодательство предъявляет ряд требований к форме аудиторского заключения. Так, заключение должно быть подписано одним или несколькими комиссарами (если проверка проводилась с привлечением нескольких комиссаров), должно содержать подпись от имени товарищества (если проверка проводилась аудиторской организацией в форме товарищества), а также подписи акционеров или управляющих лиц проверяемого общества. Аудитор во Франции несет ответственность за подпись отчетов и рабочих документов, а особенно за составление и подпись ложного заключения. Для обеспечения достоверности и качества проводимых комиссарами по счетам проверок во Франции создана система контроля, успешно функционирующая как на уровне государственных структур, так и внутри самой аудиторской профессии. На уровне Национальной компании комиссаров по счетам существует специально созданная комиссия, осуществляющая контроль за профессиональной деятельностью комиссаров. В случаях несоответствия качества представленной документации, на основании соответствующего ходатайства, по решению Национального Совета и Апелляционного суда комиссар по счетам может быть лишен права занятия профессиональной деятельностью путем исключения из Реестра. Кроме того, во Франции существует система обязательного ежегодного контроля. Региональные компании назначают комиссаров по счетам из числа своих членов для проведения проверки деятельности других комиссаров. Проверяющий должен ознакомиться с материалами и документацией проверяемого и изложить свое мнение о ее полноте и достоверности. Письменное заключение проверяющего об уровне рассмотренных документов передается в Совет Региональной компании. В случае отрицательного заключения к комиссару по счетам могут быть применены различные меры, вплоть до исключения из реестра, что означает лишения его права занятия аудиторской деятельностью.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

2. Контроль за деятельностью аудиторов во Франции.

 

В соответствии с Федеральным  законом от 1 июля 2010 года №136-ФЗ "О  внесении изменений в Федеральный  закон "Об аудиторской деятельности" на Федеральную службу финансово-бюджетного надзора возложена функция по осуществлению внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, ценные бумаги которых допущены к обращению на торгах фондовых бирж, иных организаторов торговли на рынке ценных бумаг, кредитных и страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов, организаций, в уставных (складочных) капиталах которых доля государственной собственности составляет не менее 25%, а также государственных корпораций и государственных компаний.

Указанная функция является сравнительно новой для отечественной контрольно-надзорной практики. В связи с этим представляется полезным использование зарубежного опыта на примере наиболее развитых государств мира, в частности – Франции, тем более что в этой стране система контроля за деятельностью аудиторов (комиссаров по счетам), функционирует, начиная с 2003 года, когда был принят законодательный акт о финансовой безопасности.

Подобная система во Франции  включает в себя следующие важнейшие  составляющие: непосредственное участие  правительственных комиссаров (представителей правительства) в деятельности профессиональных объединений экспертов-бухгалтеров на национальном и региональном уровне; создание независимого органа, осуществляющего контроль за деятельностью комиссаров по счетам; обязательное согласование уполномоченными органами исполнительной власти документов, регламентирующих соответствующую профессиональную деятельность.

 

Деятельность экспертов-бухгалтеров  непосредственно относится к  сфере ведения Министерства экономики  и финансов, к системе которого в свою очередь примыкает Генеральное управление государственных финансов. Последнее, помимо прочего, осуществляет функции органа налогового администрирования и в этой части подчиняется уже Министерству бюджета, государственных счетов и государственной реформы.

Именно руководители подразделений  Генерального управления государственных финансов, осуществляющих налоговое администрирование, и представляют интересы правительства в профессиональных объединениях экспертов-бухгалтеров. На национальном уровне таким объединением является Орден экспертов-бухгалтеров (CSOEC), а на региональном – его отделения. Это профессиональное сообщество объединяет в своих рядах всего порядка 18 тысяч представителей так называемой либеральной профессии, которые за плату оказывают хозяйствующим субъектам услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению финансовой отчетности. Оказание подобных услуг лицами, не являющимися членами профессиональных объединений экспертов-бухгалтеров, запрещено. По общему правилу претендовать на включение в профессиональный реестр экспертов-бухгалтеров вправе лишь те лица, которые прошли соответствующе обучение, имеют определенный опыт работы и положительно характеризуются.