Особенности позаказного учета и анализа себестоимости на предприятии

Себестоимость продукции (работ, услуг) – это стоимостная  оценка используемых в процессе производства (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также  других затрат на ее производство и  реализацию. Себестоимость продукции  является одним из основных экономических  показателей, характеризующий производственно-хозяйственную  деятельность предприятия.

В себестоимость  продукции включаются затраты:

- на  подготовку и освоение производства;

- связанные  с производством продукции обусловленные  технологией и

организацией  производства;

- связанные  с изобретательством и рационализаторством;

- связанные  с управлением производством;

- на  обслуживание производственного  процесса и др.

Задача  калькулирования — определить издержки, которые приходятся на единицу их носителя, т.е. на единицу продукции (работ, услуг), предназначенных для  реализации, а также для внутреннего  потребления.

Конечным  результатом калькулирования является составление калькуляций. В зависимости  от целей калькулирования различают  плановую, сметную и фактическую  калькуляции. Все они отражают расходы  на производство и реализацию единицы  конкретного вида продукции в  разрезе калькуляционных статей.

Плановая  калькуляция составляется на плановый период на основе действующих на начало этого периода норм и смет.

Сметная калькуляция рассчитывается при  проектировании новых производств  и конструировании вновь осваиваемых  изделий при отсутствии норм расхода.

Фактическая (отчетная) калькуляция отражает совокупность всех затрат на производство и реализацию продукции. Она используется для  контроля за выполнением плановых заданий  по снижению себестоимости различных  видов продукции, а также для  анализа и динамики себестоимости.

Калькулирование позволяет изучить себестоимость  полученных в процессе производства конкретных продуктов.

Объектом  калькулирования являются издержки, связанные с производством конкретного  продукта. Следовательно, предпосылкой

калькулирования является учет производственных издержек (производственный учет). Он первичен по отношению к калькулированию.

Производственный  учет, являясь частью бухгалтерского учета, предполагает сбор информации об издержках предприятия, документальное оформление хозяйственных операций, так или иначе связанных с  производственными затратами⁵. В системе производственного учета такая информация обобщается, группируется по различным признакам и анализируется. Лишь на базе информации, подготовленной определенным образом в системе производственного учета, возможно калькулирование. Другими словами, речь идет о калькуляционном учете, обеспечивающем группировку издержек в таком аналитическом аспекте, который делает возможным процесс калькулирования.

Между калькулированием и производственным учетом существует тесная взаимосвязь  и взаимозависимость. Так, базой  для расчета себестоимости единицы  продукции является информация, собранная  в системе производственного  учета. Калькулирование себестоимости  конечного продукта предопределяется системой и организацией производственного  учета. С другой стороны, степень  детализации производственного  учета зависит от задач, стоящих  перед предприятием в области  калькулирования.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) условно можно подразделить на три  этапа.

На первом этапе исчисляется себестоимость  всей выпущенной продукции в целом, на втором — фактическая себестоимость  по каждому виду продукции, на третьем  — себестоимость единицы продукции, выполненной работы или оказанной  услуги.

В действительности процесс калькулирования является более сложным и чередуется с  процессом учета затрат. После  распределения первичных затрат калькулируется себестоимость продукции  вспомогательных производств. На этом этапе калькулирование усложняется, так как необходимо учесть предоставление взаимных услуг.

Учет  затрат и калькулирование себестоимости  продукции могут чередоваться и  в основном производстве. Калькулирование  себестоимости продукции является объективно необходимым процессом  при управлении производством.

Функционировавшие ранее калькуляционные системы  преследовали одну цель — оценить  запасы готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства, что необходимо для внутрипроизводственных целей  и для составления внешней  отчетности, а также для определения  прибыли. Несмотря на важность этой задачи, прежние системы калькулирования  не содержали информации, пригодной  для решения многих управленческих задач.

Современные системы калькулирования более  сбалансированны. Содержащаяся в них  информация позволяет не только решать традиционные задачи, но и прогнозировать экономические последствия таких  ситуаций, как:

- целесообразность  дальнейшего выпуска продукции;

- установление  оптимальной цены на продукцию;

- оптимизация  ассортимента выпускаемой продукции;

- целесообразность  обновления действующей технологии  и станочного парка;

- оценка  качества работы управленческого  персонала.

Современное калькулирование лежит в основе оценки выполнения принятого предприятием или центром ответственности  плана. Оно необходимо для анализа  причин отклонений от плановых заданий  по себестоимости. Данные фактических  калькуляций используются для последующего планирования себестоимости, для обоснования  экономической эффективности внедрения  новой техники, выбора современных  технологических процессов, проведения мероприятий по повышению качества продукции, проверки проектов строительства  и реконструкции предприятий. По результатам калькулирования можно  принять решение о проведении ремонта самостоятельно или с  использованием услуг сторонних  организаций.

Наконец, калькулирование является основой  трансфертного ценообразования. Трансфертная (внутренняя) цена применяется при  коммерческих операциях между подразделениями  одного и того же предприятия. Наибольшую актуальность вопросы формирования трансфертных цен имеют при наличии  права у подразделения предприятия  самостоятельно выходить на внешних  покупателей. В этом случае от правильного  формирования трансфертной цены будет  зависеть общее финансовое положение  организации. Если же продукция подразделения  полностью потребляется внутри предприятия, трансфертная цена является лишь учетной  категорией, необходимой для обеспечения  хозяйственных связей между внутренними  подразделениями предприятия, но при  этом она не влияет на конечные результаты организации.

Таким образом, производственный учет и калькулирование  являются основными элементами системы  управления не только себестоимостью продукции, но и производством в  целом.

1.2 Принципы и методы  калькулирования

Калькулирование может осуществляться как в рамках учетной системы (упорядоченный  регулярный процесс), так и по требованию (например, сбор и изменение затрат, связанных с заменой оборудования). Конечно, постоянное калькулирование  – более дорогостоящее, чем проводимое время от времени, и решение о  том, насколько детализированные данные должны поступать из системы производственного  учета (между ним и калькулированием существует тесная взаимосвязь и  взаимозависимость; сам производственный учет предполагает сбор информации об издержках предприятия (она обобщается, группируется по различным признакам  и анализируется), документальное оформление хозяйственных операций так или  иначе связанных с производственными  затратами) на регулярной основе, принимается  исходя из составления затрат и доходов.

Калькулирование на любом предприятии, независимо от его вида деятельности, размера и  формы собственности, организуется в соответствии с определенными  принципами.

Общие правила формирования, классификации, оценки и признания расходов по обычным  видам деятельности установлены  Положением по бухгалтерскому учету  «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н⁶. Необходимо отметить, что в обычной учетной практике расходы можно представить как совокупность затрат, включенных в коммерческую (полную) себестоимость проданной продукции, товаров (работ, услуг).

Отраслевые  особенности учета затрат на производство, а также вопросы калькулирования  коммерческой (полной) себестоимости  товарной продукции рассматриваются  в отраслевых нормативных документах и применяются в той части, в которой они не противоречат нормативным и правовым актам; Типовые  методические рекомендации по планированию и учету себестоимости строительных работ (Письмо Минфина России от 30 декабря 1993 г № 161) и др.

Объекты учета затрат – это места возникновения  этих затрат: организация в целом, производство, технологические процессы, цеха, участки, агрегаты, стадии, переделы, бригадокомплекты и т.п. На выбор  объектов учета затрат существенно  влияют особенности технологических  процессов, технические параметры  изготовляемой продукции, тип производства, организационная структура организации  и его производственных подразделений. Например, в угольной промышленности объекты учета затрат – это  виды производств, структурные подразделения, способы добычи, производственные процессы на шахтах, калькуляционные статьи и экономические элементы затрат.

Помимо  этого регулирование затрат в  системе управления побуждает организации  любой отрасли экономики выделять (в оперативном учете) в качестве самостоятельных объектов учета  затрат степень использования материальных и трудовых ресурсов в производственном процессе, отдельные (наиболее емкие) статьи или элементы затрат по содержанию машин и механизмов, оборудования, приборов, зданий и сооружений, бюджетов (смет), затрат на управление.

Объект  калькулирования – вид (торговое наименование) продукции. Однако в многопрофильных  производствах, вырабатывающих определенные модели и модификации, где производство может развиваться только на базе унификации деталей и узлов, объектом калькуляции становится однородная группа изделий⁷. При формировании номенклатуры объектов учета затрат и объектов калькуляции необходимо учитывать требования соответствующих отраслевых инструкций. Объекты калькуляции имеют прямую экономическую связь с калькуляционными единицами, которые, по существу, являются единицей измерения калькуляционного объекта и отличаются от последнего тем, что отражают потребительские свойства продукта труда. В качестве калькуляционных единиц используются: натуральные единицы – штуки, метры, киловат-часы и др.; кубический метр железобетонных изделий; станко-комплект и др.; единицы работ – одна тонна перевезенного груза; единицы времени – машино-час, машино-день и т.п.; эксплуатационные единицы – мощность, производительность, параметры продукции и т.п; и т.д⁸.

Из всего  комплекса калькуляционных единиц для калькулирования себестоимости  продукции используется один измеритель, который рассматривается как  основной.

Выбор метода распределения косвенных  расходов чрезвычайно важен для  правильного расчета себестоимости  единицы продукции (работ, услуг). Он производится предприятием самостоятельно, записывается в учетной политике и является неизменным в течение  всего финансового года.

При разграничении  затрат по периодам необходимо руководствоваться  принципом исчисления. Его сущность состоит в том, что операции отражаются в бухгалтерском учете в момент их совершения и не увязываются с  денежными потоками. Доходы и расходы, полученные (понесенные) в отчетном периоде, считаются расходами и  доходами этого периода независимо от фактического времени поступления (или выплаты) денежных средств. Доходы и расходы, не относящиеся к отчетному  периоду, не признаются доходами (расходами) отчетного периода, даже если деньги по ним поступили или перечислены  в данном периоде.

Раздельный  учет по текущим затратам на производство продукции и капитальным вложениям  нашел свое отражение в федеральном  законе «О бухгалтерском учете» № 129 от 21 ноября 1996 г. и в Положении  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  РФ, утвержденного приказом Минфина  от 29 июля 1998 года № 34н

Под методом  учета затрат на производство и калькулирования  себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической  себестоимости продукции, а также  отнесения издержек на единицу продукции. Иными словами, это совокупность способов аналитического учета затрат на производство по калькуляционным  объектам и приемов исчисления калькуляционных  единиц. Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирования  себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного  процесса, характером производимой продукции (оказываемых услуг), ее составом, способом обработки.

Общепринятой  классификации методов учета  затрат и калькуляции пока не существует. По объектам учета затрат выделяются попроцессный, попередельный и позаказный методы. С точки зрения полноты  учитываемых издержек возможно калькулирование  полной и неполной («усеченной») себестоимости. В зависимости от оперативности  учета и контроля затрат различают  метод учета фактической (исторической) себестоимости и учет нормативных  затрат.