Учет расходов в турестических организациях

1. Виды расходов  
 
Наиболее полно состав затрат туристических фирм и порядок их учета определен в приказе Государственного комитета РФ по физической культуре и туризму (ныне Федеральное агентство по туризму) от 4 декабря 1998 г. № 402 «Об утверждении Методических рекомендаций по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристского продукта и формированию финансовых результатов у организаций, занимающихся туристкой деятельностью».  
 
Туристическим фирмам в качестве типовой рекомендуется группировка затрат по отношению к производственному процессу на производственные, то есть связанные с производством турпродукта, и коммерческие, к которым относятся затраты, связанные с продвижением и продажей турпродукта. 
 
Производственные затраты включают в себя: 
 
- затраты на приобретение прав на услуги сторонних организаций, используемые при производстве турпродукта. К ним относятся затраты на приобретение прав на услуги по размещению и проживанию; по транспортному обслуживанию; по питанию; по экскурсионному обслуживанию; по медицинскому обслуживанию, лечению и профилактике заболеваний; по визовому обслуживанию (а также затраты, связанные с оформлением турпоездки); по услугам культурно-просветительского, культурно-развлекательного и спортивного характера; по добровольному страхованию от несчастных случаев, болезней и медицинскому страхованию в период турпоездки; по обслуживанию гидами-переводчиками и сопровождающими иные услуги, используемые при производстве турпродукта; 
 
- затраты, связанные с деятельностью производственного персонала. Под производственным персоналом понимаются работники, непосредственно занятые производством турпродукта, как состоящие в штате, так и выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера. К этой категории затрат относятся затраты на оплату труда производственного персонала; отчисления на социальные нужды; затраты, связанные со служебными разъездами производственного персонала; 
 
- затраты подразделений туристической фирмы, участвующих в производстве турпродукта. К указанным подразделениям относятся гостиницы, дома отдыха, мотели, кемпинги, спортивные сооружения, специальный туристический транспорт и т.д. 
 
- косвенные (накладные) затраты. Состав последней группы производственных затрат рассмотрим отдельно.  
 
К косвенным затратам относятся: 
 
- затраты, связанные с организацией производства турпродукта (оплата труда работников управления с отчислениями на социальные нужды; командировочные расходы, включая расходы по оформлению загранпаспортов и других выездных документов сотрудникам туристической организации; затраты на аренду, содержание и эксплуатацию зданий и помещений административного назначения, в том числе затраты на коммунальные услуги, ремонт и техническое обслуживание; затраты на пожарную и сторожевую охрану зданий, сооружения и другого имущества; затраты на транспортное обслуживание работников туристической фирмы; затраты на содержание и эксплуатацию вычислительной техники и оргтехники, включая затраты на их ремонт и техническое обслуживание; амортизацию всех видов имущества; затраты, связанные с освоением новых туров (стажировка сотрудников по иностранному языку в странах выезда туристов и странах, откуда приезжают туристы); оплату услуг связи (телефонной, почтовой, мобильной и т.д.); затраты на приобретение специальных бланков (сток-билетов, бланков турпутевок, ваучеров, бланков учета и отчетности), канцелярских принадлежностей; оплату услуг банков; оплату процентов по кредитам; оплату информационных, аудиторских и консультационных услуг; затраты по подготовке и переподготовке кадров; платежи по обязательному страхованию и добровольному страхованию имущества туристической фирмы, а также гражданской и профессиональной ответственности туристической фирмы (не более 1% от выручки от реализации турпродукта); отчисления на создание разрешенных законодательством резервов; представительские расходы; отчисления в специальные отраслевые и межотраслевые внебюджетные фонды; налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, относимые на себестоимость; прочие затраты, связанные с производством турпродукта, в том числе затраты, связанные с технологическими потерями, возникающими из-за невостребованности туристами части услуг, права на которые приобретаются частями, блоками и иными неразделяемыми комплексами, для целей производства турпродукта, в частности услуг по фрахтованию всей или части вместимости транспортного средства (чартер) у перевозчика или иного организатора чартерных программ, по приобретению блока мест в транспортном средстве (блок-чартер), выполняющем регулярный или чартерный рейс, и т.д. 
 
Коммерческие затраты включают: 
 
- затраты, связанные с деятельностью точек реализации (турагентств) в качестве подразделений туристической организации, как выделенных на отдельный баланс, так и необособленных. При этом состав коммерческих расходов в большей части дублирует состав перечисленных выше накладных расходов туристической организации по туроператорской деятельности, только в этом случае эти накладные расходы по своему содержанию относятся к деятельности точек реализации (турагентства). Исключение составляет, во-первых, категория прочих затрат, которой нет в составе затрат турагентства, и, во-вторых, категория затрат на рекламу, которой нет в составе накладных расходов туроператора; 
 
- затраты на рекламу (целенаправленное информационное воздействие на потребителя для продвижения туристских продуктов на рынке сбыта), включают затраты на: разработку и издание рекламных изделий (иллюстрированных каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.д.); разработку и изготовление эскизов этикеток, образцов оригинальных фирменных пакетов, приобретение и изготовление рекламных сувениров; рекламные мероприятия через СМИ (объявление в печати, передачи на радио и телевидении); световую и иную наружную рекламу; приобретение, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино- и видеофильмов; изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей; хранение, экспедирование и таможенное оформление рекламных материалов; проведение иных рекламных мероприятий; на организацию и участие в выставках, направленных на продвижение турпродукта. 
 
 
 
 
2. Порядок учета затрат в туристической фирме  
 
Учет затрат на производство, продвижение и продажу турпродукта осуществляется в целях обеспечения оперативного, достоверного и полного получения информации о материальных, трудовых, денежных и иных затратах на производимый турпродукт. 
 
Учет затрат осуществляется на основе оформленной в установленном законодательством порядке первичной учетной документации. Она должна обеспечивать возможность учета затрат на производство турпродукта по объектам их учета, в необходимых случаях в разрезе статей калькуляции и элементов затрат, а также в соответствии с требованиями внутрипроизводственных расчетов. 
 
Учет затрат на производство турпродукта осуществляется на счете 20 «Основное производство» и организуется в туризме, как правило, по позаказному методу. В соответствии с данным методом объектом учета затрат является отдельный заказ на производство конкретного турпродукта или группы типовых турпродуктов либо совокупность заказов на производство турпродуктов. 
 
При этом могут быть открыты субсчета по направлениям туристической деятельности, осуществляемой туристической фирмой (организация выездного туризма, организация приема туристов и т.д.), или по видам туризма (водный, горный, пеший и т.д.). 
 
В учете приобретенные для целей производства турпродукта права на услуги сторонних организаций отражаются по ценам приобретения, включая наценки (надбавки), комиссионные вознаграждения, оплаченные посреднические организациями, а также таможенные пошлины. 
 
Затраты подразделений туристической фирмы, выполняющих отдельные работы, услуги, которые используются при производстве турпродукта, учитываются на счете 23 «Вспомогательное производство». К указанным подразделениям относятся гостиницы, дома отдыха, мотели, кемпинги, спортивные сооружения, специальный туристический транспорт и т.д. 
 
Косвенные (накладные) расходы учитываются в туристической фирме в основном на счете 26 «Общехозяйственные расходы». 
 
Затраты, производимые туристической фирмой в данном отчетном периоде, но относящийся к следующим отчетным периодам, учитываются предварительно на счете 97 «Расходы будущих периодов», включая затраты, учитываемые на данном счете согласно плану счетов бухгалтерского учета. 
 
Кроме того, в соответствии со спецификой деятельности, осуществляемой туристической фирмой, на данном счете могут учитываться затраты на приобретение прав сторонних организаций, которые предполагается использовать для производства турпродукта как в текущем отчетном периоде, так и в следующих отчетных периодах при конкретном условии. Указанные права должна приобретаться комплексно на длительный срок их использования. Данные затраты учитываются в разрезе их видов (на приобретение прав на услуги по перевозке, по размещению, питанию и т.д.). 
 
Затраты на приобретение прав на услуги сторонних организаций, учтенные на счете 97 «Расходы будущих периодов», списываются в дебет счета 20 «Основное производство» после заключения договора на производства турпродукта, который должен формироваться из указанных прав. 
 
В случае невозможности использования в производстве турпродукта всех прав, приобретенных нераздельными комплексами в течение срока их действия, данные права могут продаваться туристической фирмой обособленно от турпродуктов. 
 
В этой ситуации стоимость приобретенных продаваемых обособленно от турпродукта прав на отдельные услуги, учтенная по дебету счета 97, отражается сразу по дебету счета 90 «продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж» в корреспонденции с кредитом счета 97 для обеспечения раздельного учета расходов и доходов по таким операциям. 
 
Стоимость не использованных при производстве турпродукта и не проданных обособленно от турпродукта прав на услуги сторонних организаций с длительным сроком действия по истечении срока их действия отражается на счете 26 «Общехозяйственные расходы» и подлежат включению в себестоимость турпродукта как технологические потери. 
 
Коммерческие расходы, связанные с продвижением и продажей турпродукта, учитываются туристическими фирмами на счете 44 «Расходы на продажу» и ежемесячно относятся на себестоимость проданных турпродуктов путем их списания в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Стоимость продаж». 
 
 
 
 
3. Способы распределения в туризме общехозяйственных расходов  
 
При решении задачи о распределении в конце отчетного периода (ежемесячно) общехозяйственных расходов туристических фирм следует различать две задачи: 
 
1. Распределение общехозяйственных расходов между видами деятельности в туризме, например, между туроператорской и турагентской видами деятельности.  
2. Распределение общехозяйственных расходов уже внутри туроператорской деятельности по объектам учета затрат (отдельным заказам на турпутевки, разным видам турпродуктов, дифференцированных по регионам, по набору услуг и т.д.). 
 
Первая задача возникает у туристических фирм в связи со следующей причиной. Обеспечить раздельный учет выручки от продаж услуг в рамках туроператорской и турагентской деятельности путем использования отдельных субсчетов третьего и выше порядка счета 90 «Продажи», субсчет «Выручка от продаж» легко. Однако практически невозможно обеспечить раздельный учет затрат по этим видам деятельности. 
 
Теоретически общехозяйственные расходы по туроператорской деятельности должны учитываться на одноименном счете бухгалтерского учета 26, а общехозяйственные расходы по турагентской деятельности должны учитываться на счете 44 «Расходы на продажу». 
 
Но на практике бывает трудно разделить затраты между туроператорской (счет 26) и турагентским (счет 44) видам деятельности. Это связано с тем, что при осуществлении туристическими фирмами туроператорской и турагентской деятельности одновременно используются одни и те же помещения, телефонные номера, оргтехника, канцтовары. А имеющиеся у туристических фирм свои точки реализации – турагентства также могут заниматься как продажей путевок собственного производства, так и продажей по посредническим договорам путевок других туроператоров. Кроме того, в небольших турфирмах, как правило, один и тот же управленческий персонал курирует как туроператорскую, так и турагентскую деятельность. 
 
При решении первой задачи, то есть при распределении общехозяйственных расходов между видами деятельность, в туризме следует руководствоваться учетной политикой туристической фирмы. В учетной политике необходимо выбрать базу распределения, которой может быть, например, выручка от продаж в рамках туроператорской и турагентской деятельности. 
 
При решении второй задачи, то ест при распределении общехозяйственных расходов внутри туроператорской деятельности по объектам учета затрат, следует использовать один из методов, рекомендуемых отраслевым законодательством по учету затрат в туризме. Согласно «Методическим рекомендациям по планированию, учету и калькулированию себестоимости туристского продукта и формированию финансовых результатов у организаций, занимающихся туристской деятельностью» общехозяйственные расходы распределяются между объектами учета затрат на основе одного из специальных методов (расечтов), который выбирается туристической фирмой исходя из цели выявления наиболее точной себестоимости объекта учета затрат: 
 
• пропорционально сумме оплаты труда работников, прямо включаемой в затраты по объекту учета 
• пропорционально прямым затратам, отнесенным на объект учета 
• пропорционально плановой себестоимости объектов учета 
 
Выбранный метод распределения общехозяйственных расходов отражается в учетной политике и должен применяться туристической фирмой в течение отчетного года Рассмотрим названные методы распределения общехозяйственных расходов в туризме на примерах.  
 
Пример 
 
Предположим, что туристическая фирма имеет следующие фактические затраты на отчетный период: 
 
1. Прямые затраты (Дебет 20 «Основное производство»), тыс. руб. 
- 6000, в том числе по типовым турам (дебет субсчетов к счету 20): 
Франция – 2000, в том числе оплата труда 1000 
Италия - 3000, в том числе оплата труда 900 
Санкт-Петербург – 800,в том числе оплата труда 300 
Золотой кольцо - 400,в том числе оплата труда 200 
 
2. Косвенные (накладные) затраты (Дебет 26 «Общехозяйственные расходы»), тыс. руб. - 500 
Рассмотрим на базе этих исходных данных распределение общехозяйственных расходов туристической фирмы тремя возможными способами. 
 
Первый способ.  
 
Распределение общехозяйственных расходов пропорционально сумме оплаты труда работников, прямо включаемой в затраты по объектам учета.

 
 
 
В столбце 4 таблицы представлен  результат распределения общехозяйственных  расходов по типовым турам с использованием рассматриваемого метода. 
 
Полученные в результате расчета суммы списываются со счета 26 «Общехозяйственные расходы» на соответствующие субсчета счета 20 «Основное производство» при использовании традиционного метода группировки и списания затрат. 
 
При использовании аналога метода «директ-костинг» общехозяйственные расходы в общей сумме без учета их распределения по объектам учета списываются со счета 26 в дебет счета 90 «продажи». Тем не менее при использовании аналога метода «директ-костинг» у туристической фирмы все равно возникает необходимость распределять общехозяйственные расходы при калькулировании себестоимости каждой путевки. 
 
Второй способ. 
 
Рассмотрим распределение общехозяйственных расходов пропорционально прямым затратам, относимым на объект учета.

 
 
В столбце 4 таблицы представлен  результат распределения общехозяйственных  расходов по типовым турам с использованием рассматриваемого метода. 
 
Третий способ. 
 
Распределение общехозяйственных расходов пропорционально плановой себестоимости объектов учета. 
 
В данном случае за основу берутся плановые калькуляции себестоимости отдельных туров и планируемый уровень общехозяйственных расходов. 
 
Так, например, в следующем отчетном периоде согласно калькуляциям затрат на одну путевку плановая себестоимость отдельных туров составит: 
 
Франция – 40 000 
Италия – 30 000 
Санкт-Петербург – 5 000 
Золотой кольцо – 2 000 
 
Планируемый уровень общехозяйственных расходов составит 500 руб.

 
 
При данном методе распределения общехозяйственных  расходов могут возникать отклонения, связанные с невыполнением или  перевыполнением плановой программы  по себестоимости отдельных туров  и по сумме общехозяйственных  расходов. Поэтому данный метод может  быть использован при достаточно высоком уровне планирования и только в стабильных экономических условиях.