Трансфертное ценообразование

     Принимая  во внимание самостоятельность, значимость и объемность предмета правового регулирования, предлагается признать утратившими силу ст. 20 и 40 Налогового кодекса и одновременно дополнить ч.1 разделом, регулирующим соответствующие правоотношения и определяющим для целей налогообложения общие положения о взаимозависимых лицах и контролируемых сделках, а также о признании соответствия цен, примененных в контролируемых сделках, регулируемым или рыночным ценам¹. В состав названного раздела предполагается включить шесть глав, которыми определяются:

1. взаимозависимые лица, а также порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации;
2. общие положения о ценах, а также перечень источников информации, используемой при определении соответствия цены контролируемой сделки регулируемым или рыночным ценам;
3. методы, применяемые при определении соответствия цены контролируемой сделки рыночным ценам;
4. перечень контролируемых сделок, а также порядок обоснования цен и декларирования в налоговые органы о совершенных налогоплательщиком контролируемых сделках;
5. порядок взимания налогов исходя из оценки результатов контролируемых сделок на основе регулируемых или рыночных цен;
6. общие положения о заключаемых между налоговыми органами и налогоплательщиками соглашениях о ценообразовании.

     Законопроектом предусмотрено внесение в Налоговый кодекс изменений в части полномочий налоговых органов по осуществлению контроля за полнотой исчисления и уплаты налогов с учетом фактора ценообразования и распространение на исчерпывающий перечень контролируемых сделок:

1. сделок, стороной которых является налогоплательщик, состоящий на налоговом учете в субъекте РФ, где установлена пониженная ставка налога на прибыль организаций;
2. некоторых внешнеторговых сделок, предметом которых являются товары мировой биржевой торговли, входящие в состав следующих товарных групп: нефть и нефтепродукты, черные металлы, цветные металлы, драгоценные металлы, драгоценные камни;
3. сделок с резидентами юрисдикций с пониженным налогообложением и иностранных государств (территорий, находящихся под юрисдикцией иностранных государств), не предоставляющих Российской Федерации информации о налогоплательщиках, которые зарегистрированы в этих государствах (на этих территориях), и/или об уплате налогов и сборов .

     Законопроект  уточняет определение рыночной цены при сохранении действующего принципа, согласно которому для целей налогообложения принимается цена, примененная сторонами сделки, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. Пока не доказано обратное, считается, что эта цена соответствует рыночной.

     Рыночной  ценой для целей налогообложения  предлагается признать цену, которая  находится в пределах установленного Налоговым кодексом интервала цен  по сделкам с идентичными (а при  их отсутствии - однородными) товарами (работами, услугами), которые совершены в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях лицами, не являющимися взаимозависимыми. При выявлении интервала рыночных цен учитывается особенность используемого метода определения соответствия цены сделки рыночным ценам. Цена, примененная в конкретной контролируемой сделке, не должна учитываться при формировании такого интервала.

     Выбор и использование методов определения  соответствия цены сделки рыночным ценам  являются одними из наиболее сложных  пунктов в практике применения налогового законодательства и противодействия трансфертному ценообразованию, влекущему минимизацию налогов. Требуется уточнить правила, в соответствии с которыми из множества цен сделок выбираются значения рыночных цен, используемых налоговыми органами при принятии решений о доначислении налога. Налоговый орган вправе принять такое решение в случае, если фактическая цена сделки не соответствует расчетному интервалу, составляющему две центральных квартили интервала рыночных цен. Таким образом, предлагается исключить случайные экстремальные точки, которые по каким-либо причинам были учтены при оценке данного интервала.

     Предлагаемая  конструкция позволит повысить эффективность  налогового контроля, а также оптимизировать издержки как налогоплательщиков по исполнению законодательства, так и налоговых органов.

     В законопроекте перечень методов  определения соответствия цены сделки рыночным ценам дополняется методом  цены реализации продукта переработки (вторичного продукта), методом сопоставимой рентабельности и методом распределения прибыли; кроме того, уточняется содержание используемых в настоящее время методов определения рыночной цены.

     Для целей налогообложения может  быть использован любой (за некоторым  исключением) метод, который с учетом фактических обстоятельств и  условий контролируемой сделки позволит наиболее обоснованно определить соответствие цены сделки рыночным ценам. При этом метод сопоставимых рыночных цен признается приоритетным. Состав, описание и предусмотренный законопроектом порядок использования методов определения соответствия цен сделок рыночным ценам в целом согласуются с международными правилами.

     Кроме того, предусматривается разработка и утверждение Минфином России методических указаний о порядке определения  соответствия цены сделки рыночным ценам  для целей налогообложения.

     Законопроект¹ расширяет перечень источников информации, используемой для определения соответствия цены сделки рыночным ценам, в частности за счет включения:

1. сведений о биржевых ценах и котировках мировых бирж– для товаров, являющихся предметом мировой биржевой торговли;
2. таможенной статистики внешней торговли Российской Федерации, публикуемой ФТС России;
3. данных о ценах (пределах колебаний цен) и биржевых котировках, содержащихся в официальных источниках информации уполномоченных органов государственной власти и органов местного самоуправления в соответствии с законодательством Российской Федерации, субъектов РФ и муниципальными правовыми актами;
4. информации о ценах (пределах колебаний цен), биржевых котировках по совершенным сделкам, содержащихся в опубликованных и/или общедоступных изданиях и информационных системах;
5. сведений о рыночной стоимости объектов оценки, которая установлена в соответствии с законодательством, регулирующим оценочную деятельность в Российской Федерации.

     В законопроекте установлен перечень документов и сведений, которые налогоплательщики представляют налоговым органам и которые обосновывают соответствие цен, применяемых в контролируемых сделках, рыночным. Сведения, указанные в таком перечне, соответствуют информации, используемой в международной практике.

     Если  налогоплательщик совершает несколько  однотипных сделок, документы должны считаться подготовленными при  условии содержания данных в отношении  всех однотипных сделок, а не каждой из них. При этом главной задачей  является обоснование цены сделки в соответствии с предлагаемым алгоритмом определения рыночной цены, на основе установленного Налоговым кодексом метода. Указанным алгоритмом обоснования рыночной цены сделки фактически будут пользоваться как налогоплательщики, так и налоговые органы.

     В случаях доначисления налогов нецелесообразно  привлечение к предусмотренной  Налоговым кодексом ответственности  за совершение налоговых правонарушений налогоплательщиков, которые представили  документы, обосновывающие рыночный характер фактических цен сделок с взаимозависимыми лицами.

     Законопроектом  вводится обязанность налогоплательщика  представлять в налоговые органы сведения о совершенных в налоговом  периоде контролируемых сделках, если сумма доходов или расходов от всех контролируемых сделок, заключенных в течение календарного года с одним лицом (несколькими лицами, являющимися сторонами контролируемой сделки), превышает 100 млн. руб. Предполагается, что такая информация должна указываться в приложениях к налоговым декларациям по налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц, а также к налоговым декларациям, подлежащим представлению в налоговые органы при применении специальных налоговых режимов.

     Описанный порядок будет способствовать формализации данных о событиях и операциях, которые являются предметом контроля за применением трансфертного ценообразования в целях минимизации налогов, а также улучшению финансовой дисциплины.

     В законопроекте предусматривается  возможность заключения между налогоплательщиками  и налоговыми органами предварительных соглашений о ценообразовании для целей налогообложения. Институт соглашений о ценообразовании широко используется в международной практике и позволяет взаимосвязанным лицам до совершения контролируемых сделок подписать с налоговыми органами соглашения, в которых фиксируются методы определения соответствия цен сделок рыночным ценам. Выполнение условий такого соглашения и применение предусмотренной им цены в контролируемой сделке не должно повлечь дополнительных оценок налоговыми органами результатов этой сделки и доначисления налогов по ней.

     Учитывая  международную практику подготовки и заключения таких соглашений на платной основе, за рассмотрение заявления  налогоплательщика о заключении соглашения о ценообразовании устанавливается государственная пошлина. Вместе с тем внедрение соглашений о ценообразовании необходимо лишь по мере накопления налогоплательщиками, налоговыми и судебными органами опыта применения новых положений Налогового кодекса о трансфертном ценообразовании, а также при условии подготовки работников налоговых органов соответствующей специализации.

     Законопроектом  устанавливается ответственность  за неправомерное непредставление  сведений налогоплательщиком в установленный  срок или представление недостоверных  сведений о контролируемых сделках, совершенных в налоговом периоде с одним лицом (несколькими лицами, являющимися сторонами контролируемой сделки). Предлагается также ввести санкции за нарушение налогоплательщиком условий соглашения о ценообразовании, повлекшее несоблюдение установленного Налоговым кодексом порядка применения цен для целей налогообложения. 

     5. Международные методы  трансфертного ценообразования 

     Российское  налоговое законодательство не содержит норм, предписывающих, какую цену использовать для целей налогообложения в случаях, когда цена сделки подпадает под налоговый контроль. Налогоплательщик в принципе может реализовать товар по удобной для него цене. Налоговый кодекс не обязывает его использовать рыночную или какую-либо другую цену. Пересчитывать же для целей налогообложения "неправильную" цену по сделке - это прерогатива налоговых органов.

     В странах - участницах Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), а  также в некоторых других государствах действует иной порядок. Там законодатель обязал налогоплательщиков составлять специальный расчет цены по сделкам, которые могут подпасть под налоговый контроль. На первый взгляд, кажется, что это только усложняет ситуацию. Однако практика говорит об обратном. Как правило, все возникающие разногласия между налогоплательщиком и налоговым органом по вопросу цены по контролируемым сделкам разрешаются путем переговоров. Арбитражные суды этих стран рассматривают лишь единичные споры по этому поводу.

     Основная концепция  рекомендаций ОЭСР относительно трансфертного ценообразования состоит в том, что цены в контролируемых сделках между взаимозависимыми лицами должны устанавливаться по принципу "вытянутой руки"¹. Однако на практике достичь этого иногда бывает не просто.

     В основном трудности связаны с  самим понятием "вытянутой руки". В теории цены, образованные в соответствии с этим принципом, - это цены, которые являются результатом переговоров между двумя невзаимозависимыми сторонами. В реальности же цены, достигнутые в результате переговоров, испытывают влияние различных факторов, которое не всегда поддается измерению.

     Например, два покупателя приобретают два  идентичных автомобиля в один и тот  же день у одного и того же дилера. Один из них платит полную цену в 10 000 долларов, тогда как другому удается  снизить цену, сославшись на условия другого дилера, или благодаря членству в клубе покупателей, или более умелому ведению переговоров. И хотя обе цены различаются между собой, они - результат переговоров в соответствии с принципом "вытянутой руки" между невзаимозависимыми сторонами.

     Из  приведенного примера видно, что  вряд ли можно однозначно определить цены в соответствии с принципом "вытянутой руки". Для решения  подобных ситуаций существуют различные  методы трансфертного ценообразования, которые можно использовать при установлении цен между взаимозависимыми компаниями.