Учет купли-продажи по договору поставки

Основными договорами, которыми оформляется реализация товаров, являются договоры купли-продажи и поставки. Купля-продажа как предмет договорных гражданско-правовых отношений регулируется нормами главы 30 ГК РФ «Купля-продажа».

По договору купли-продажи  согласно ст. 454 ГК РФ одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в  собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять  этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Товаром по договору купли-продажи  могут быть любые вещи, кроме перечисленных  в Перечне видов продукции  и отходов производства, свободная  реализация которых запрещена согласно Указу Президента Российской Федерации  от 22.02.92 г. N 179 (в ред. от 30.12.2000 г.) (Прил. 1)

Договор может быть заключен на куплю-продажу товара, который  имеется в наличии у продавца в момент его заключения, а также  товара, который будет создан или  приобретен продавцом в будущем, если иное не установлено законом  или не вытекает из характера договора.

Если продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской  деятельностью, то заключается договор  розничной купли-продажи (ст. 492 ГК РФ). В случае, когда поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую  деятельность, обязуется передать в  обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием, речь идет о договоре поставки (ст. 506 ГК РФ).

Итак, в качестве покупателя по договору поставки должны выступать, как правило, коммерческая организация  или индивидуальный предприниматель, и передача товара должна производиться  в обусловленный срок. Следует  отметить, что если оргтехника, мебель, канцтовары приобретены для внутрихозяйственной деятельности фирмы или гражданина-предпринимателя их представителями (физическими лицами) у продавца товаров в розницу (за наличный расчет с получением кассового и товарного чека), то отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже. Однако, если между юридическими лицами заключен договор поставки, покупатель может применять как наличную, так и безналичную форму оплаты и сочетать их. При этом важно не забывать, что указанием Банка России от 14.11.01 г. N 1050-У "Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке" предельный размер расчетов наличными деньгами между юридическими лицами по одной сделке установлен в Российской Федерации в сумме 60000 руб.

Один и тот же товар  может быть объектом и договора поставки, и договора купли-продажи. При этом объектом купли-продажи может быть любая вещь, а при поставке она  обязательно должна быть пригодна к  использованию в предпринимательской  деятельности. Кроме того, поставщик (продавец) может совмещать функции  изготовителя и продавца.

Отличается и порядок  применения неустойки за нарушение  условий договора. Неустойка за недопоставку или просрочку поставки товаров  взыскивается с поставщика до фактического исполнения обязательств в пределах его обязанности восполнить недопоставленное количество товаров в последующих периодах поставки, если иное не установлено в законе или договоре (ст. 521 ГК РФ).

Другая особенность состоит  в том, что покупатель по договору поставки в отличие от покупателя по договору купли-продажи имеет  право:

• при невыполнении поставщиком обязанностей по поставке определенного договором количества товаров приобрести не поставленные товары у других лиц с последующим отнесением на поставщика всех необходимых расходов на их приобретение;
• отказаться от оплаты товаров ненадлежащего качества либо некомплектных товаров, а если они уже оплачены, потребовать от поставщика возврата уплаченных сумм впредь до устранения недостатков и доукомплектования товаров либо их замены (ст. 520 ГК РФ).

Следует отметить, что основным моментом, на который нужно обратить внимание при заключении сделок купли-продажи, является указание существенных условий  договора. Условия договора купли-продажи  считаются согласованными, если договор  позволяет определить наименование и количество товара, поскольку согласно ст. 455 ГК РФ эти два параметра  относятся к существенным условиям договора, отсутствие которых влечет признание его незаключенным. Для  некоторых видов договоров в  ГК РФ предусмотрены дополнительные существенные условия. Так, существенным условием договора поставки является срок поставки (ст. 506 ГК РФ).

Цена является существенным условием договора купли-продажи, если невозможно определить цену, по которой  должен оплачиваться товар. По нормам п. 3 ст. 424 ГК РФ в случае, если в возмездном договоре цена не предусмотрена и  не может быть определена исходя из его условий, исполнение договора должно быть оплачено по цене, которая при  сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные товары, работы или услуги. В частности, это  касается цен на уникальные произведения искусства, образцы оборудования и  другие вещи, не имеющие аналогов.

Кроме того, установленную  цену товара необходимо проанализировать исходя из принципов, изложенных в ст. 40 НК РФ. Если цена сделки подпадает  под контроль налоговых органов, следует сравнить ее с рыночной ценой  на идентичные товары в сопоставимых условиях. В случае если цены товаров, примененные сторонами сделки, отклоняются  в сторону повышения или понижения  более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров, то следует  доначислить налоги таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, либо подготовить документы, подтверждающие, что изменение цены вызвано сезонными или иными колебаниями потребительского спроса, потерей товарами качества, истечением или приближением даты истечения сроков годности товаров, маркетинговой политикой, в том числе при продвижении на рынок новых товаров, товаров, не имеющих аналогов, реализацией опытных образцов товаров в целях ознакомления с ними покупателей и пр.

При исполнении договоров  поставки и купли-продажи большое  значение имеет определение момента  перехода права собственности на товары. Момент исполнения продавцом обязанности передать товар (право собственности на товар) покупателю определяется условиями договора. Если условие перехода права собственности на товар договором не установлено, то следует воспользоваться нормами ст. 223, 224 и 458 ГК РФ, согласно которым право собственности на товар у приобретателя возникает с момента его передачи (вручения, предоставления товара в распоряжение), а также в момент отгрузки товара перевозчику или организации связи для его доставки продавцом.

Момент перехода права  собственности является определяющим для установления даты признания  выручки в бухгалтерском учете  организаций. Кроме того, у предприятий, ведущих учет выручки для целей  обложения НДС по отгрузке, возникают  налоговые обязательства перед  бюджетом. У покупателя имущество, являющееся его собственностью, должно обязательно  учитываться на балансе для формирования полной и достоверной информации об имущественном положении организации, а также для правильного исчисления налога на имущество (например, при  приобретении основных средств). В согласованный  момент перехода права собственности  имущество списывается с баланса  организации продавца (поставщика) и принимается к учету покупателем. Следует отметить, что по внешнеторговым контрактам имущество принимается  к бухгалтерскому учету по курсу  Банка России на дату перехода права  собственности на импортированные товары в соответствии с ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте".

В бухгалтерском учете  продавца (поставщика) на момент перехода права собственности делаются записи:

Д62 К90, 91 - отражена выручка от продажи товаров (продукции);

Д90, 91К41 - списана себестоимость отгруженных товаров (продукции) в оценке по учетным ценам, принятым учетной политикой организации.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных  видов деятельности или прочими  поступлениями исходя из характера  своей деятельности, вида доходов  и условий их получения в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 "Доходы организации". В налоговом учете организация  может отразить выручку от продажи  товаров либо в составе доходов  от реализации, либо в составе внереализационных доходов. Если фирма получает доходы по договорам купли-продажи или поставки более чем два раза в течение календарного года, то их следует отражать на счете 90 в бухгалтерском учете, а в налоговом относить к доходам от реализации.

Если при исполнении договора купли-продажи (или поставки) выручка  от продажи определенное время не может быть принята в бухгалтерском  учете (например, при переходе права  собственности к покупателю при  полной оплате товара), применяется  счет 45 "Товары отгруженные":

Д45К41,40,43 - отгружен товар (готовая продукция) продавцом (поставщиком);

Д62 К 90, 91 - отражена задолженность покупателей за реализованные товары (продукцию);

Д51,50К62 - отражено поступление денежных средств за реализованные товары (продукцию);

Д90,91К45 - списана себестоимость отгруженных товаров (отпущенной продукции), по которой в соответствии с действующим порядком (по договору) признана выручка.

До тех пор, пока право  собственности на товар (продукцию) не перейдет к покупателю, он должен учитывать полученные товары (продукцию) на забалансовом счете 002 "Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение":

Дебет 002 - приняты товары (продукция) на ответственное хранение.

Как только наступит предусмотренный  договором момент перехода права  собственности, счет 002 закрывается, а  имущество принимается к бухгалтерскому учету на соответствующие счета.

Организации-поставщики учитывают  на счете 002 оплаченные покупателем  товарно-материальные ценности, которые  в виде исключения оставлены на ответственном  хранении, оформленные сохранными расписками, но не вывезенные по причинам, не зависящим  от организаций.

В организациях розничной  торговли отражение операций по купле-продаже  зависит от выбранного организацией метода оценки товарных запасов (по покупным или продажным ценам). При учете  товаров по покупным ценам в розничной  торговле не возникает проблем при  использовании соответствующих  средств автоматизации. Производители  товаров наносят на упаковку товарные ярлыки или на товар штрих-код, который содержит информацию о стране-изготовителе или продавце продукции, предприятии-изготовителе и характеристиках товара (наименование, размеры и т.п.). При поступлении товаров в магазин информация об их наименовании, количестве и покупной цене записывается в базу данных с помощью сканирующего устройства. При отсутствии штрих-кодов производителя информация заносится вручную, товару присваивается внутренний код. При продаже товара информация таким же образом поступает в базу данных. Покупатель предъявляет кассиру купленный товар, данные о котором считываются с помощью сканера. При этом на контрольно-кассовом чеке пробиваются наименование, количество, цена и стоимость проданного товара по розничным (продажным) ценам. На основании данных о наименовании и количестве проданного товара с помощью компьютера формируется информация о стоимости проданного товара в учетных (покупных) ценах.

При учете товаров по продажным  ценам стоимость проданных товаров  отражается в течение отчетного  периода (месяца) по дебету и кредиту  счета 90 в одинаковой оценке, т.е. по продажным (розничным) ценам. Ежедневно  бухгалтер делает следующие записи: Д50 К 90 - на основании отчета кассира; Д90 К41 - на основании товарного отчета.

Данный порядок учета  позволяет контролировать в течение  месяца правильность отражения в  учете объема продаж (кредитовый оборот по счету 90) и списания товаров материально ответственными лицами (дебетовый оборот по счету 90). Себестоимость проданных товаров, которые учитываются по розничным ценам, определяется как разность между стоимостью товаров по продажным ценам и торговой надбавкой, относящейся к проданным товарам. Счет 42 "Торговая наценка" применяется только в организациях розничной торговли, если учет товаров ведется по продажным ценам.

Торговая наценка устанавливается  с учетом покрытия расходов на продажу  и обеспечения определенного  уровня рентабельности.

В отношении налогового учета  по НДС организациям, осуществляющим розничную куплю-продажу и не освобожденным от исчисления и уплаты этого налога, следует учитывать  требования п. 7 ст. 168 НК РФ, в соответствии с которым при реализации товаров  за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями  розничной торговли и общественного  питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные п. 3 и 4 ст. 168 НК РФ, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы. Таким образом, у предприятий розничной торговли в книге продаж регистрируются ленты контрольно-кассовой техники, а продавцы, выполняющие работы и оказывающие платные услуги непосредственно населению без применения контрольно-кассовой техники, но с выдачей документов строгой отчетности в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации, регистрируют в книге продаж вместо счетов-фактур документы строгой отчетности, утвержденные в установленном порядке и выданные покупателям, либо суммарные данные документов строгой отчетности на основании описи, составленной по итогам продаж за календарный месяц (п. 21 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 2.12.2000 г. N 914 (в ред. от 16.02.04 г.).