Учёт капитала

Таким образом, по правилам налогового учета в первоначальную стоимость ценных бумаг не включают:

- стоимость услуг нотариуса, связанных с регистрацией договора, по которому фирма получает право собственности на ценные бумаги;

- проценты по кредитам, полученным для покупки ценных бумаг;

- отрицательные суммовые разницы, связанные с покупкой ценных бумаг.

Суммовые разницы

Продавцы ценных бумаг могут устанавливать цены на них в условных единицах (как правило, в долларах). Цены, установленные в условных единицах, нужно пересчитывать в рубли.

Если с даты оплаты ценных бумаг до даты их оприходования курс доллара вырос, после такого пересчета ваша рублевая задолженность перед продавцом увеличится. Сумму, которую придется доплатить, называют отрицательной суммовой разницей.

В налоговом учете отрицательные суммовые разницы учитывают как внереализационные расходы. По правилам же бухгалтерского учета отрицательные курсовые (до 2007 г. их называли суммовые) разницы, возникшие до оприходования ценных бумаг, включают в состав прочих расходов.

В результате одно и то же имущество отражается в бухгалтерском и налоговом учете по разной стоимости. А раз так, то не придется заполнять отдельные налоговые регистры по учету ценных бумаг.

Суммовые разницы, возникшие от продажи ценных бумаг, в бухгалтерском учете отражают в составе прочих, а в налоговом учете – внереализационных расходов или доходов. На стоимость купленных ценных бумаг они не влияют.

Поступление акций в результате увеличения уставного капитала фирмы, которая их выпустила.

Если организация, которая выпустила (эмитировала) акции, увеличила свой уставный капитал за счет собственного имущества, то ваша фирма должна получить дополнительные акции.

Стоимость дополнительных акций, полученных в результате увеличения размеров уставного капитала организации-эмитента, налогом на прибыль не облагается.

Как отразить стоимость дополнительных акций в налоговом учете, покажет пример.

Пример. ООО "Пассив" купило 1000 акций ОАО "Инвест". Первоначальная стоимость одной акции - 200 руб.

В результате увеличения уставного капитала "Инвеста" фирма получила 600 дополнительных акций. Их номинальная стоимость - 180 руб.

В налоговом учете первоначальная стоимость одной акции составит:

(1000 шт. x 200 руб.) : (1000 шт. + 600 шт.) = 125 руб/шт.

Общая стоимость 1600 акций, по данным налогового учета, составит: 1600 шт. x 125 руб/шт.= 200 000 руб.

Вклад в уставный капитал

Ценные бумаги, полученные в качестве вклада в уставный капитал, отражают в бухгалтерском и налоговом учете по-разному.

В бухгалтерском учете их оприходуют по стоимости, согласованной между акционерами (участниками) фирмы (п. 12 ПБУ 19/02).

Если фирма - открытое или закрытое акционерное общество, то стоимость ценных бумаг, которую устанавливают акционеры, должен подтвердить независимый оценщик (п. 3 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

В обществе с ограниченной ответственностью независимый оценщик должен привлекаться для определения стоимости ценных бумаг, если размер вклада превышает 20 000 руб. (п. 2 ст. 15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

В налоговом учете такие ценные бумаги отражают исходя из их стоимости, определенной по данным передающей стороны. Стоимость определяют на дату перехода права собственности на эти бумаги (ст. 277 НК РФ).

Поступление безвозмездно

Если фирма получила ценные бумаги безвозмездно, то в бухгалтерском учете они отражаются так:

- если ценные бумаги котируются на организованном рынке - исходя из текущей рыночной стоимости, рассчитанной организатором торговли;

- если ценные бумаги не котируются на организованном рынке - исходя из суммы, которая может быть получена в результате их продажи.

В налоговом учете такие ценные бумаги отражают по рыночной стоимости. При этом стоимость ценных бумаг не может быть меньше затрат на их приобретение по данным передающей стороны (ст. 250 НК РФ).

Если сумма этих затрат больше, чем рыночная цена ценных бумаг, то в налоговом учете их отражают исходя из расходов на их приобретение (по данным передающей стороны), а в бухгалтерском - по рыночной стоимости.

Следовательно, придется вести по этому имуществу отдельные регистры налогового учета.

Порядок заполнения регистров

Прежде всего оформите регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав.

Его заполняют на основании первичных документов, в которых отражены затраты, связанные с покупкой ценных бумаг (например, договоров, актов приемки-передачи, счетов-фактур и т.д.).

Исходя из данных этого регистра, заполните регистр-расчет "Формирование стоимости объекта учета". [см.приложение 3,4 ]

Выбытие ценных бумаг

Ценные бумаги могут быть списаны с баланса фирмы в результате:

- продажи;

- безвозмездной передачи;

- передачи в качестве вклада в уставный капитал другой фирмы.

Продажа ценных бумаг

При продаже ценных бумаг в налоговом учете нужно отразить:

- выручку от реализации;

- расходы, связанные с их реализацией.

Если эти показатели в бухгалтерском и налоговом учете совпадают, то вести регистры налогового учета выручки или расходов от продажи ценных бумаг не нужно.

Всю необходимую информацию можно получить из бухгалтерского учета.

Общий порядок определения выручки от реализации ценных бумаг

В бухгалтерском и налоговом учете выручка от реализации ценных бумаг формируется по-разному.

Так, некоторые доходы по правилам бухгалтерского учета увеличивают выручку от реализации, а по правилам налогового учета - нет.

Вот как учитывается выручка, связанная с продажей ценных бумаг:

Как видно из таблицы, по правилам налогового учета в состав доходов от продажи ценных бумаг не включают:

- суммовые разницы;

- проценты по коммерческим кредитам;

- проценты (дисконт) по векселям.

Эти суммы в бухгалтерском учете отражаются иначе, чем в налоговом. Также по-разному в бухгалтерском и налоговом учете отражают доходы от реализации ценных бумаг по товарообменным договорам.

Особенности определения выручки от реализации ценных бумаг

Как правило, выручка от реализации ценных бумаг определяется исходя из их продажной цены, установленной договором. Однако из этого правила есть исключения.

Так, если выручка от реализации ценных бумаг, которые обращаются на рынке, ниже минимальных цен на них, установленных организатором торговли, для целей налогообложения используется минимальная цена.

Ценные бумаги считаются обращающимися на рынке, если одновременно соблюдаются три условия:

- они допущены к обращению на рынке организатором торговли (например, фондовой биржей);

- информация о ценах (котировках) ценных бумаг публикуется в средствах массовой информации (газетах, журналах, Интернете и т.д.) или может быть предоставлена организатором торговли;

- по ценным бумагам можно рассчитать рыночную котировку (средневзвешенную цену).

Пример. ЗАО "Актив" продает 1000 акций ОАО "Газинвест".

Продажная стоимость акций составляет 320 000 руб. Акции обращаются на рынке ценных бумаг.

Минимальная цена сделки с этими акциями, которая установлена организатором торговли на дату их продажи, составила 420 000 руб.

Выручку от продажи акций отражают так:

- в бухгалтерском учете - как прочий доход в сумме 320 000 руб.;

- в налоговом учете - как выручку от реализации акций в сумме 420 000 руб.

По ценным бумагам, которые не обращаются на рынке, выручка от реализации определяется исходя из их продажной цены, если она:

- превышает минимальные цены на аналогичные (идентичные, однородные) ценные бумаги, установленные организатором торговли;

- отклоняется не более чем на 20 процентов от средневзвешенной цены на аналогичные (идентичные, однородные) ценные бумаги, рассчитанной организатором торговли;

- отличается от расчетной стоимости ценной бумаги не более чем на 20 процентов (если у фирмы нет информации о средневзвешенной цене). Расчетная стоимость ценных бумаг определяется фирмой самостоятельно на основании той или иной информации о них (например, особенности их обращения, стоимость чистых активов эмитента и т.д.).

В Налоговом кодексе не сказано, как определять выручку, если продажная стоимость ценных бумаг не соответствует упомянутым критериям. По нашему мнению, в такой ситуации выручка рассчитывается исходя:

- из минимальных цен на аналогичные (идентичные, однородные) ценные бумаги, установленных организатором торговли;

- из средневзвешенной цены на идентичные или однородные ценные бумаги, рассчитанной организатором торговли, уменьшенной на 20 процентов;

- из расчетной стоимости ценной бумаги, уменьшенной на 20 процентов.

Пример. Вернемся к предыдущему примеру.

Предположим, что акции ОАО "Газинвест" не обращаются на рынке ценных бумаг.

Минимальная цена сделки с идентичными ценными бумагами, которая установлена организатором торговли, составила 510 000 руб.

Выручку от продажи акций отражают так:

- в бухгалтерском учете - как прочий доход в сумме 320 000 руб.;

- в налоговом учете - как выручку от реализации акций в сумме 510 000 руб.

Аналогичные правила применяются при продаже ценных бумаг по товарообменным (бартерным) договорам.

Обратите внимание: выручку от реализации ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на организованном рынке, отражают в налоговом учете раздельно (то есть в разных налоговых регистрах).

Порядок заполнения регистров

Прежде всего заполните регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав. Его заполняют на основании первичных документов, которыми оформляется выбытие ценных бумаг (договоров, актов приемки-передачи и т.д.).

Затем заполните регистр-расчет "Финансовый результат от реализации ценных бумаг, обращающихся (не обращающихся) на организованном рынке" (форма этого регистра разрабатывается фирмой самостоятельно). Его оформляют на основании данных:

- регистра учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав;

- регистра-расчета "Формирование стоимости объекта учета".

Финансовый результат от продажи ценных бумаг, обращающихся и не обращающихся на организованном рынке, отражают в разных налоговых регистрах. [см.приложение 5,6 ]

Заключение

В условиях становления и развития рыночных отношений предприятия могут самостоятельно формировать свои финансовые ресурсы, основными источниками которых являются прибыль, амортизационные отчисления, средства, полученные от продажи ценных бумаг, паевые и иные взносы акционеров, юридических и физических лиц, а также кредиты и прочие поступления, не противоречащие законодательству.