Содержание калькулирования и его роль в управлении производством

Классификация методов учета затрат [10]

Наибольшее практическое применение нашли попроцессный, попередельный, позаказный, нормативный методы.

Попроцессный метод учета затрат применяется в добывающих отраслях промышленности (угольной, газовой, нефтяной, лесозаготовительной и др.) и в электроэнергетике. Кроме того, он может использоваться в перерабатывающих отраслях с простейшим технологическим циклом производства (цементной, на предприятиях по производству асфальта и др.).

Метод учета затрат и калькулирования выбирается предприятием самостоятельно, так как зависит от ряда частных факторов: отраслевой принадлежности, размера, применяемой технологии, ассортимента продукции и т.п., иначе говоря, от индивидуальных особенностей предприятия. На практике эти методы могут применяться в различных сочетаниях.

Задача калькулирования — определить издер­жки, которые приходятся на единицу продукции (услуг), предназначенных для реализации, а также на единицу продукции (услуг) для внутреннего потребления.

Конечным результатом калькулирования яв­ляется составление калькуляций. Все виды каль­куляции отражают расходы на производство и реализацию единицы конкретного вида продукции в разрезе калькуляционных статей [8].

Попередельный метод учета затрат используется в тех производствах, где продукт изготавливается на основе физико-химических преобразований исходного сырья в условиях кратковременного технологического цикла и последовательных стадий обработки (переделов).

Передел – комплекс технологических операций, завершаемых выходом полуфабриката или готовой продукции. Например, металлургическое производство включает следующие переделы: доменное, сталеплавильное, прокатное.

Сущность метода состоит в том, что учет затрат ведут по переделам, а внутри их – по агрегатам (цехам, прокатным станам, химическим установкам), статьям калькуляции и видам продукции.

Позаказный метод калькулирования себестоимости – это метод, используемый при изготовлении единичной, уникальной или выполняемой по специальному заказу продукции. При этом методе затраты на производственные материалы, оплату труда производственных рабочих и общепроизводственные расходы относят на каждый индивидуальный заказ или партию продукции.  Сущность метода заключается в том, что учет затрат осуществляется по заказам на изготовление одного изделия или небольшой партии одинаковых изделий.

1. 3. РОЛЬ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ В УПРАВЛЕНИИ ПРОИЗВОДСТВОМ.

Калькуляция как элемент метода бухгалтерского учета существовала не всегда, и ее возникновение непосредственно связано с развитием производительных сил общества. На заре возникновения бухгалтерского учета, в условиях рабовладельческого строя, когда формировались товарно-денеж­ные и кредитные отношения, бухгалтерский учет велся по простой схеме — «приход-расход».

Позже, когда в Италии начали образовываться купеческие товарищества и прибыль должна была распределяться между отдельными купцами пропорционально вложенному капиталу, возникла двойная запись.

Появление калькуляции связано с зарождением мануфактурного производства. Формирование производительных сил общества, самого способа производства совершенствовали приемы и методы калькулирования. Наи­более стремительное развитие калькулирование как инструмент оценки рентабельности товаров, как способ преодоления конкуренции получило в условиях промышленного производства [7].

Калькулирование позволяет изучить себестоимость полученных в процессе производства конкретных продуктов.

Предпосылкой калькулирования является учет производственных издержек (производственный учет). Он первичен по отношению к калькулированию.

Производственный учет, будучи частью бухгалтерского учета, предполагает сбор информации об издержках предприятия, документальное оформление хозяйственных операций, так или иначе связанных с производственными затратами. В системе производственного учета такая информа­ция обобщается, группируется по различным признакам и анализируется. Лишь на базе информации, подготовленной определенным образом в систе­ме производственного учета, возможно калькулирование. Другими слова­ми, речь идет о калькуляционном учете, обеспечивающем группировку из­держек в таком аналитическом аспекте, который делает возможным процесс калькулирования.

Между калькулированием и производственным учетом существует тесная взаимосвязь и взаимозависимость. Так, базой для расчета себестоимости единицы продукции является информация, собранная в системе производственного учета. Калькулирование себестоимости конечного продукта предопределяется системой и организацией производственного учета. С другой стороны, степень детализации производственного учета зависит от задач, стоящих перед предприятием в области калькулирования.

Калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг) условно можно подразделить на три этапа. На первом этапе исчисляется себестоимость всей выпущенной продукции в целом, на втором — фактическая себестои­мость по каждому виду продукции, на третьем — себестоимость единицы продукции, выполненной работы или оказанной услуги.

В действительности процесс калькулирования является более сложным и чередуется с процессом учета затрат. После распределения первичных затрат калькулируется себестоимость продукции вспомогательных произ­водств. На этом этапе калькулирование усложняется, так как необходимо учесть предоставление взаимных услуг.

Учет затрат и калькулирование себестоимости продукции могут чередоваться и в основном производстве. В условиях попередельного метода вначале калькулируется себестоимость полуфабри­ката первого передела, которая затем списывается на затраты второго пере­дела, и лишь после этого можно калькулировать себестоимость полуфабри­ката   второго     передела

[7].               

Калькулирование себестоимости продукции является объективно необ­ходимым процессом при управлении производством.                  

Функционировавшие ранее калькуляционные системы преследовали одну цель — оценить запасы готовой продукции и полуфабрикатов собственного производства, что необходимо для внутрипроизводственных целей и для составления внешней отчетности, а также для определения прибыли [7]. Несмотря на важность этой задачи, прежние системы калькулирования не содержали информации, пригодной для решения многих управленческих задач.

Современные системы калькулирования более сбалансированны. Содержащаяся в них информация позволяет не только решать традиционные задачи, но и прогнозировать экономические последствия таких ситуаций, как:

• целесообразность дальнейшего выпуска продукции;

• установление оптимальной цены на продукцию;               

• оптимизация ассортимента выпускаемой продукции;

• целесообразность обновления действующей технологии и станочного парка;                                                                                             

• оценка качества работы управленческого персонала.

Современное калькулирование лежит в основе оценки выполнения принятого предприятием или центром ответственности плана. Оно необходимо для анализа причин отклонений от плановых заданий по себестоимости. Данные фактических калькуляций используются для последующего планирования себестоимости, для обоснования экономической эффективности внедрения новой техники, выбора современных технологических процес­сов, проведения мероприятий по повышению качества продукции, провер­ки проектов строительства и реконструкции предприятий. По результатам калькулирования можно принять решение о проведении ремонта самостоятельно или с использованием услуг сторонних организации.

Наконец, калькулирование является основой трансфертного ценообразования. Трансфертная (внутренняя) цена применяется при коммерческих опе­рациях между подразделениями одного и того же предприятия. Наибольшую актуальность вопросы формирования трансфертных цен имеют при наличии права у подразделения предприятия самостоятельно выходить на внешних покупателей. В этом случае от правильного формирования трансфертной цены будет зависеть общее финансовое положение организации. Если же продук­ция подразделения полностью потребляется внутри предприятия, то транс­фертная цена является лишь учетной категорией, необходимой для обеспече­ния хозяйственных связей между внутренними подразделениями предприятия, но при этом она не влияет на конечные результаты организации.

Таким образом, производственный учет и калькулирование являются основными элементами системы управления не только себестоимостью продукции, но и производством в целом [7].

1.4. Полнота учета затрат в себестоимости продукции

Традиционным для отечественного учета является метод учета полных затрат, в соответствии с которым в себестоимость продукции включаются все затраты организации, связанные с производством и реализацией продукции, независимо от деления на постоянные и переменные, прямые и косвенные. Затраты, которые невозможно непосредственно отнести на продукцию (общепроизводственные, общехозяйственные коммерческие расходы), распределяют сначала по центрам ответственности, а затем переносят на себестоимость продукции пропорционально выбранной базе распределения. К достоинствам данного метода относится то, что он позволяет получить представление обо всех затратах, которые несет организация в связи с производством и реализацией одного изделия.  Среди недостатков метода учета полных затрат следует отметить невозможность эффективного и своевременного управления себестоимостью, что связано с особенностью определения фактической себестоимости только в конце месяца, а  также невозможность управления себестоимостью в связи с изменением объема выпуска.

В этой связи, в современных условиях преимущество необходимо отдать методу учета затрат по ограниченной себестоимости, или маржинальному методу. Он основан на том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшаяся часть издержек (постоянные расходы) собираются на отдельном счете, в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т.е. учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы – остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство. Порядок отражения операций в учете состоит в следующем. Прямые производственные затраты с кредита счетов 10, 70, 69 собираются по дебету счета 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательные производства». Переменная часть общепроизводственных расходов со счета 25-1 «Общепроизводственные переменные расходы» также списывается на счет 20 (23). Затраты, используя какую-либо базу распределения, в дальнейшем будут отнесены на соответствующие носители затрат, т.е. будут участвовать в калькулировании.

Постоянная часть общепроизводственных издержек, отражаемая на счете 25-2 «Общепроизводственные постоянные расходы» вместе с коммерческими и общехозяйственными расходами, рассматриваемыми как периодические, при этом варианте не включается в себестоимость объектов калькулирования (носителей затрат), а списывается на уменьшение выручки от продаж продукции.

Общехозяйственные расходы также исключаются из калькулирования. Они являются периодическими и полностью включаются в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды изделий. В конце отчетного периода такие расходы списываются непосредственно на уменьшение выручки от продаж продукции (Д-т сч.90 – К-т сч.26).

Остатки незавершенного производства и готовой продукции, т.е. запасы, оцениваются в этом случае по неполной (ограниченной) себестоимости. В рамках этого метода применяется,  как правило, двухступенчатая схема отчета о доходах, которая содержит два финансовых показателя: маржинальный доход (сумма покрытия) и прибыль.

Маржинальный доход – это разница между выручкой от реализации продукции и неполной себестоимостью, рассчитанной по переменным издержкам. В состав маржинального дохода входят прибыль и постоянные затраты предприятия. После вычитания из маржинального дохода постоянных издержек формируется показатель операционной прибыли. В отчете о финансовых результатах, составляемом по такой схеме, видно изменение прибыли вследствие изменения переменных расходов, цен реализации и структуры выпускаемой продукции.

Таким образом, благодаря группировке затрат на постоянные и переменные, этот метод  позволяет изучить взаимосвязи и взаимозависимости между объемом производства и продаж, затратами и прибылью. Используя методы корреляционного и регрессионного анализа, математической статистики можно определять формы зависимости затрат от объема производства или загрузки производственных мощностей; составлять сметные уравнения, получать информацию о прибыльности или убыточности производства в зависимости от его объема; рассчитывать критическую точку объема производства; прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов в зависимости от факторов объема или мощности, т.е. решать стратегические задачи управления предприятием.

В международной практике такая система учета затрат получила название «директ-костинг». Система «директ-костинг» позволяет проводить  эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной  загруженности  мощностей привлечение  дополнительных заказов может быть оправдано даже  в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью издержек по их выполнению. Снижать цену на такие  заказы можно до определенного предела, называемого «нижней границей цены». За пределами этой границы выполнение подобных заказов нецелесообразно. Рассчитать значение границы позволяет система «директ-костинг».