Понятие и состав расходов будущих периодов и система бухгалтерских счетов для учета их

     - расходы данного (текущего) отчетного периода;

     - отложенные расходы.

     Расходы данного (текущего) отчетного периода - расходы, обусловленные фактами  хозяйственной деятельности текущего отчетного периода и признаваемые в отчете о прибылях и убытках  данного периода.

     Отложенные  расходы - расходы, связанные с хозяйственными операциями по использованию ресурсов организации, осуществляемые в данном отчетном периоде с целью получения возможных доходов в будущем. Это условные расходы, поскольку они не признаны в качестве расходов в текущем отчетном периоде и в данном отчете о прибылях и убытках. Отложенные расходы подлежат капитализации на балансе организации.

     Отложенные  расходы по признаку возможности  возникновения будущих ресурсов организации делятся на:

     - инвестиции (капитальные вложения);

     - расходы будущих периодов.

     Расходы данного (текущего) отчетного периода  по признаку взаимосвязи с доходами отчетного периода делятся на:¹

     - расходы данного (текущего) отчетного  периода, обусловленные полученными  в данном отчетном периоде  доходами;

     - расходы данного (текущего) отчетного периода, не связанные с получением текущих доходов (расходы периода).

     Расходы данного (текущего) отчетного периода, обусловленные полученными в  данном отчетном периоде доходами, не могут быть признаны в данном отчете о прибылях и убытках до тех пор, пока не будет признан доход. Расходы данного (текущего) отчетного периода, не связанные с получением текущих доходов (расходы периода), признаются в текущем отчетном периоде и в данном отчете о прибылях и убытках вне зависимости от факта получения доходов в данном отчетном периоде. Эти расходы обусловлены в большей степени наличием периода, нежели наличием или отсутствием дохода. Примером расходов периода в отдельных случаях могут служить амортизация активов и расходы по аренде офисных помещений.

     Такими  расходами считаются затраты, произведенные  в текущем отчетном периоде, но относящиеся  к будущим периодам. Например, расходы  на приобретение права пользования  компьютерными программами, расходы  на получение различных лицензий, расходы на страхование.

     Вроде бы все просто, но налоговые органы нередко произвольно толкуют  это определение. Некоторые из них  относят к расходам будущих периодов предоплату за аренду, подписку на газеты и журналы, услуги связи, рекламные  и другие услуги. Оплата подписки, аренды за последующие периоды – это расходы будущих периодов.

     Итак, расходами будущих периодов являются затраты, понесенные организацией в  отчетном периоде, но не признанные в  качестве расходов данного периода (в силу того, что имеют непосредственное отношение к следующему или последующим периодам) и рассматриваемые в связи с этим как активы.

     Эти расходы обычно подлежат равномерному включению в затраты на производство продукции (работ, услуг) в последующие  периоды (месяцы, год или несколько  лет).

     Расходы, которые признавались в составе  РБП подлежат реклассификации. Как  правило, в составе РБП могут  отражаться расходы в виде предварительной  оплаты договоров на долгосрочное предоставление услуг типа аренды, страхования, подписки, рекламы, а также различные расходы на объекты (работы, услуги), которые используются организацией в течение определенного периода времени, как например:  
• Затраты, связанные с  
– обслуживанием основных средств и производственных процессов: технические осмотры, регулярные проверки эксплуатируемых основных средств 
– получением пропусков, талонов, разрешений  
• Расходы на выплату отпускных по накапливаемым и не -накапливаемым оплачиваемым отпускам  
• Затраты на аттестацию и обучение сотрудников  
• Затраты на приобретение исключительных прав со сроком полезного использования менее 12 месяцев  
• Межсезонные расходы, возникающие в связи с обслуживанием земельного участка, на котором расположен карьер по добыче общераспространенных полезных ископаемых  
• Затраты на строительство зимних автомобильных дорог (автозимники) 
• Расходы связанные с паспортизацией, сертификацией (веществ) конкретной партии готовой продукции (товаров для продажи)  
• Затраты, связанные обеспечением промышленной безопасности опасных производственных объектов, пожарной безопасности и безопасных условий труда, в случае наличия признаков дебиторской задолженности  
• Затраты на пуско-наладочные работы конкретного актива, а так же пусковые работы в отношении комплекса активов  
• Работы и услуги природоохранного назначения (разработка процедур по уменьшению негативного воздействия на окружающую среду, осуществление деятельности по управлению воздействием на окружающую среду)  
• Отдельные виды расходов по освоению природных ресурсов 
• Книги, техническая литература, брошюры, технологическая документация многократного использования в производственном процессе  
• Затраты на:  
– исследования (обследования) необходимые для принятия управленческого решения (например, анализ рынка, обследование имущества) 
– техническую, технологическую, аналитическую документацию, связанную с созданием конкретного актива  
– корректировку технической документации перед переходом на серийный (массовый) выпуск нового изделия (продукта) 
– технико-экономическую документацию, связанную с развитием организации в целом  
– создание корпоративного стиля  
• Затраты по незавершенным НИР (при поэтапной сдаче)  
• Затраты на испытание сырья, материалов, полуфабрикатов, инструментов и приспособлений для производства новых изделий, связанные с формированием актива  
• Расходы по приобретению имущества до момента принятия решения о его приобретении  
• Расходы на приобретение прав на сложное программное обеспечение, базы данных  
В ходе реклассификации РБП объекты затрат, учитываемые в составе РБП, необходимо разбить на три большие группы: 
• Дебиторская задолженность в виде авансов выданных 
• Расходы периода 
• Активы – объекты имущества (Нематериальные активы, Основные средства, специальные активы, как например, геолого-разведочные активы, и прочие объекты имущества) 
Предварительная оплата договоров на долгосрочное предоставление услуг типа аренды, страхования, подписки, рекламы и прочее не отвечает критерию признания расходов, так как сохраняет за организацией, оплатившей услугу, право требования предоставления услуги либо возврата уплаченных сумм. Даже в тех случаях, когда условиями договора не предусмотрена возможность возврата уплаченных сумм, требование предоставления услуги в любом случае сохраняется. Такая предоплата полностью соответствует признакам дебиторской задолженности и должна признаваться в бухгалтерском учёте именно в таком качестве (в форме выданных авансов или осуществленных предоплат).  
Отсутствие каких бы то ни было обязательств другой стороны по предоставлению услуг свидетельствует о том, что услуги уже полностью оказаны, либо о том, что договор досрочно прекращен. В этом случае затраты отвечают критериям признания расхода периода.  
Расходы, учитываемые в составе РБП, реклассифицируются как объекты имущества, который в последствии может идентифицирован и обособлен от других объектов имущества, если эти затраты связаны с формированием актива– объекта имущества и принято решение о приобретении этого актива. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2.1. РАСХОДЫ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ.СХОДСВО В ПРИЗНАНИИ РАСХОДОВ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ по КСБУ и МСФО 

     Расходы, понесенные в данном отчетном периоде, но относящиеся к будущим отчетным периодам, должны относиться к тем  периодам, когда благодаря этим расходам возникнут или могут предстать  доходы (исходя из принципа соответствия).

Поэтому учетная политика предприятия, помимо перечня тех ситуаций, когда вместо текущих расходов предприятие признает расходы будущих периодов, должна содержать ответы на два вопроса:

когда начинают списываться расходы будущих  периодов на затраты;

в течение  какого периода времени они должны быть списаны.

Различия  в признании расходов будущих  периодов:

по КСБУ принято, что расходы будущих  периодов - это оборотные активы, а в МСФО они могут быть как  оборотными, так и внеоборотными (долгосрочными) активами;

по МСФО объектами учета выступают имущество  и обязательства, в учете реального  имущества и возникающих обязательств нет расходов будущих периодов, но в процессе менеджмента финансовыми  результатами эта статья есть.

К расходам будущих периодов относят те понесенные расходы, которые уже невозможно вернуть в будущие периоды.

Исходя  из этого принципа, расходы по подписке на периодические издания, внесенные  арендные платежи за предстоящие  периоды, выплата вперед процентов  по полученным кредитам, оплата авансом коммунальных услуг и др. подобные случаи к расходам будущих периодов не относятся - это обыкновенная дебиторская задолженность (предварительная оплата, аванс, задаток).

В случае нарушения своих обязанностей или  условий контракта арендодатель, почтовое отделение или поставщик услуг обязаны будут возвратить часть неиспользованных организацией платежей.

Сравнительный анализ признания и отражения  в учете расходов будущих периодов у предприятий в соответствии с КСБУ и МСФО 
 
 
 
 
 
 

2.2. РАСХОДЫ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ ПРИ ПЕРЕХОДЕ НА МСФО 

Специального  документа, посвященного учету расходов будущих периодов, в Казахстане нет.

     При переходе на МСФО во вступительном  балансе следует провести корректировку: уточнить, что числится в составе  расходов будущих периодов, и сделать перенос вышеуказанных затрат из расходов будущих периодов в дебиторскую задолженность.

Надо  отметить, что решение вопроса  о списании или перенесении расходов по подписке на периодические издания  на следующий отчетный срок остается на усмотрение предприятия. Если суммы несущественны, их можно списать сразу на расходы периода. Если же суммы существенны, то они должны учитываться на счете учета авансов. Но не надо забрасывать о том, что подписка на периодические издания не относится к невозвращенным расходам, т.е. в случае невыполнения своих обязательств, например, по подписке газет и журналов, поставщики должны вернуть полученные финансы.

И, кроме  того, изменение порядка учета  расходов будущих периодов, при переходе на МСФО, вызовет появление временных разниц по соответствующим статья баланса в соответствии с МСБУ 12 "Налог на прибыль".

     Следует отметить, что для учета расходов будущих периодов в Рабочем плане  счетов предназначены группы счетов 1620 и 2920.

Счета группы 1620 относятся к краткосрочным активам, т. е на этих счетах учитываются расходы, относящиеся к будущим периодам в отчетном году, например, страховые выплаты (премии), выплаченные страховым организациям. Расходы по страхованию капитализируются на расходы будущих периодов и постепенно относятся на расходы в соответствующем периоде (в пределах сроков, указанных в страховом полисе).

Счета группы 2920 относятся к долгосрочным активам, на этих счетах учитываются  расходы, относящиеся к будущим  отчетным периодам, т. е дальше чем  отчетный год. Например, это могут быть:

покупку страхового полиса сроком более 1 года;

затраты по подготовке и освоению новых производств (новые виды продукции или новые  технологические процессы).

Эти расходы  относятся на себестоимость новых  видов продукции с момента их массового и серийного выпуска в течение двух лет (в отдельных случаях до четырех лет) равными долями.

     В учетной политике нужно оговорить, когда следует начать списание, т.е. признать расходы будущих периодов текущими.

Например списание затрат по подготовке и освоению новых производств на расходы начинается при достижении "точки безубыточности" - объема производства и продаж, позволяющего покрыть все текущие расходы этого производства. В противном случае признание этих затрат текущими, только увеличит ущерб предприятия от нового производства;

затраты по горно-подготовительным работам  в добывающих отраслях (текущая вскрыша). Расходы по горно-подготовительным работам, относящиеся к добыче будущего периода, должны капитализироваться на расходы будущих периодов на конец отчетного периода и списываться (амортизироваться) с момента начала добычи на основе объемов добычи.

     На  счета 1620 и 2920 "Расходы будущих  периодов" следует относить только те расходы, которые организация  понесла и их некому возмещать. Это прежде всего затраты на горно-подготовительные, геологоразведочные и изыскательные работы; все затраты, связанные с сезонностью в производстве, сезонностью отпусков, сезонным завозом товаров; рекультивацией земель, ремонтом основных средств; набором кадров, приобретением лицензий, уступкой специалистов, хозяйственной деятельностью при отсутствии продаж и т.п. Особенность всех перечисленных расходов в том, что они понесены организацией и теперь, как правило, никем не могут быть возмещены.

Отсюда  и бухгалтерские записи направлены к одной цели - капитализировать понесенные расходы. Это значит, что по дебету счетов 1620 и 2920 "Расходы будущих периодов" собираются все затраты, связанные с горнозаводскими, научными, землеобогатительными и т.п. работами. Кредитуются при этом счета ресурсов - финансовых и материальных ценностей. Таким образом, в актив баланса попадают расходы, которые вместо расходов временно считаются капиталом. Но тот самый капитал списывается со счета затрат в соответствии с теми отчетными периодами, к которым их следует отнести. Их можно списывать или в привязке к самим периодам, если это косвенные расходы, приходящиеся за отчетный срок, или это прямые расходы, приходящиеся на определенный объем продукции. Тем не менее, следует обратить чуткость на характер перечисленных статей, например, на то, что некоторые из расходов вообще не попадут в годовой бухгалтерский баланс. В частности, подготовительные к производству работы в связи с их сезонным характером, а также неравномерно производимые в течение года ремонты основных средств отражаются как расходы будущих периодов только в целях выравнивания расходов в течение года и не влияют на бухгалтерский баланс и финансовый результат по итогам года. Можно предположить, что понятие расходов будущих периодов носит текущий характер, и в данную категорию могут включаться только статьи, отвечающие признакам оборотных активов. При списании счета 1620 и 2920 "Расходы будущих периодов" кредитуются, а счета затрат, относящиеся к данному отчетному периоду, дебетуются.