Планирование аудита в соответствии с российскими и международными стандартами

     Основные подходы к планированию аудита, которое заключается в определении его стратегии и тактики, выборе процедур и методов, позволяющих наиболее эффективно достичь поставленной цели —подтверждения достоверности бухгалтерской отчетности.

       При планировании аудита, целесообразно выделить следующие основные этапы: предварительное планирование; подготовка и составление общего плана; подготовка и составление программы.

     Ни Международный стандарт аудиторской деятельности МСА 300 "Планирование" (далее - МСА 300), ни Федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности N 3 "Планирование аудита" (далее - ПСАД N 3) не содержат указаний относительно предварительного планирования. Однако на практике этот этап, как правило, применяется. Целесообразно также предусмотреть в составе внутрифирменных стандартов аудиторской организации этап предварительного планирования аудита.

  После официального обращения экономического субъекта с просьбой об оказании ему аудиторских услуг (письмо-предложение) аудиторская организация составляет и направляет клиенту письмо о проведении аудита. К письму о проведении аудита можно приложить предварительный план аудита для согласования его с руководством клиента. В этом документе нужно отразить предлагаемые виды аудиторских услуг, планируемые виды работ, источники информации, необходимые для проведения аудита, общий план аудита.

  Получив письменное согласие субъекта на проведение аудита, следует приступить к определению аудируемости бухгалтерской отчетности. Данный процесс называется предварительным планированием. На этапе предварительного планирования происходит знакомство потенциальных партнеров (аудиторской организации и экономического субъекта) и обмен информацией, что позволяет каждой из сторон принять решение о принципиальной возможности и целесообразности дальнейшего сотрудничества в области аудита.

  Серьезность последствий решений, принимаемых по завершении этого этапа, требует изучения большого объема информации (данные о состоянии внешней среды экономического субъекта и его индивидуальных особенностях). Для получения такой информации аудитор должен иметь доступ ко многим источникам информации, в число которых входят:

       — учредительные документы; протоколы заседаний совета директоров, собраний акционеров и иных аналогичных органов управления;

       — документы, регулирующие учетную политику; бухгалтерская отчетность; статистическая отчетность;

       — документы, связанные с планированием деятельности экономического субъекта; контракты, договоры, соглашения;

  — документы, регламентирующие производственную и организационную структуру экономического субъекта, список его филиалов и дочерних предприятий;

  — внутрифирменные инструкции;

  — внутренние отчеты аудиторов, консультантов;

       — материалы налоговых проверок;

       — материалы судебных и арбитражных исков.

       На практике экономические субъекты  иногда возражают против предоставления  информации, пока не будет заключен  договор оказания аудиторских  услуг. При этом если аудитор  заинтересован в клиенте, не  следует отказываться от проведения  проверки, но необходимо отметить  данный факт в договоре, а также  письменно оговорить возможность  пересмотра по этой причине  плана проверки отдельных, ранее  составленных соглашений и принятых  условий и обязательств.

       По итогам предварительного планирования  аудиторская организация должна  решить, согласна ли она работать  с клиентом. Соглашаясь на проведение  аудиторской проверки, аудиторская  организация должна быть уверена в том, что она сможет качественно его провести.

       На этапе предварительного планирования  обычно решают также организационные  вопросы, связанные, в частности,  с созданием нормальных условий  для работы аудиторов. Аудиторам  должны быть предоставлены отдельное  помещение, сейф для хранения  документов, аппарат для снятия  копий с первичных документов, розетки для подключения ноутбуков,  принтер клиента для вывода  аудиторских документов на печать, средства телефонной и факсимильной  связи и т.п. При необходимости  следует обсудить вопросы размещения, проживания и питания, пользования  транспортом специалистов аудиторской  организации. По окончании этапа  предварительного планирования  аудитор должен принять решение,  оценив принципиальную возможность  аудита бухгалтерской отчетности  экономического субъекта, наличие  в аудиторской организации необходимых  ресурсов для качественного аудита  бухгалтерской отчетности экономического  субъекта. В случае принятия положительного  решения о проведении аудиторской проверки отчетности клиента с ним заключается договор оказания аудиторских услуг. После его подписания составляется общий план аудита, объем и содержание которого зависят от размеров экономического субъекта, сложности аудиторской проверки, а также от конкретных методик и технологий, применяемых аудитором.

       При разработке общего плана  аудита аудитору необходимо принимать  во внимание деятельность аудируемого  лица, в том числе:

  — общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

       — особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности, включая изменения, произошедшие с даты предшествующего аудита;

       — общий уровень компетентности руководства;

       — организацию системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения и т. д.

       Для качественной работы аудитору  следует:

  — разработать тесты средств контроля и процедур проверки по существу;

       — оценить риск и существенность, в том числе ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля;

       — установить уровни существенности для аудита;

       — определить (в том числе на основе аудита прошлых лет), возможны ли существенные искажения или мошеннические действия;

       — выявить сложные области бухгалтерского учета, в том числе те, в которых результат зависит от субъективного суждения бухгалтера (например, при подготовке оценочных показателей) и т. д.

   Аудитор должен пересматривать общий план аудита по мере необходимости.

 В  разделе "Планирование работы" МСА 300 указано, что объем планирования  аудита в основном зависит  от размеров экономического субъекта, сложности аудиторской проверки, уровня квалификации лиц, принимающих  участие в аудите. Важной частью  планирования является приобретение  информации о бизнесе клиента,  способствующей выявлению событий  и операций, которые могут оказывать  существенное влияние на финансовую  отчетность.

 Согласно  разделу "Общий план аудита" аудитор в ходе планирования  должен разработать общий план  аудита и оформить его документально,  описав предполагаемый объем  и порядок ведения аудиторской  проверки. Здесь должны быть отражены  вопросы, касающиеся знания бизнеса,  понимания систем бухгалтерского  учета и внутреннего контроля, риска и существенности, характера,  сроков, объема процедур, координации  направления работы, надзора за  ней и анализа, а также прочих  аспектов.

  В этом разделе термин "знание бизнеса" определен как получение информации об общих экономических факторах и условиях в отрасли, влияющих на бизнес клиента, о важных показателях, характеризующих результаты бизнеса, об общем уровне компетентности руководства. Подчеркнуто, что понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля достигается путем ознакомления с учетной политикой клиента, с системой его бухгалтерского учета и внутреннего контроля с помощью применения тестов контроля и процедур проверок по существу.

       К прочим аспектам аудита, которые  следует учесть при разработке  общего плана аудита, в МСА  300 отнесено выявление обстоятельств,  требующих особого внимания (существование  связанных сторон, возможность банкротства  и т.п.).

       В разделе "Программа аудита" указывается, что наряду с общим  планом аудитор должен разработать  и оформить программу аудита.

 В  разделе "Изменения в общем  плане и программе аудита" допускается  возможность того, что в ходе  аудита по мере необходимости  общий план аудита и программа  аудита могут быть пересмотрены. В этом разделе говорится, что  планирование осуществляется непрерывно  на протяжении всего срока  аудита с учетом меняющихся  обстоятельств и неожиданных  результатов, полученных в ходе  выполнения аудиторских процедур, с документированием причин внесения  значительных изменений.

       Российским аналогом МСА 300 является  ПСАД N 3, которым устанавливаются  единые требования к планированию  аудита финансовой (бухгалтерской)  отчетности и который применяется  прежде всего к проверкам, проводимым  аудитором не в первый раз  в отношении данного аудируемого  лица. Для проведения первой аудиторской  проверки аудитору требуется  расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо  тех, которые указаны в Стандарте.